Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
28 декабря 2006 г. Дело N КА-А40/12949-06
Резолютивная часть постановления объявлена 28.12.2006.
Полный текст постановления изготовлен 29.12.2006.
Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе: председательствующего-судьи Русаковой О.И., судей Власенко Л.В. и Егоровой Т.А., при участии в заседании: от истца (заявителя) - ООО "Лентрансгаз": Б., доверенность от 30.12.2005 N 02-1/16892, К., доверенность от 30.12.2005 N 02-1/16681; от ответчика - МИФНС РФ по КН N 2 по г. Москве: М., доверенность от 21.06.2006 N 53-04-13/010377, удостоверение; от третьего лица не участвуют, рассмотрев 28.12.2006 в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2, налогового органа на решение от 03.07.2006 Арбитражного суда г. Москвы, принятое Фатеевой Н.В., на постановление от 27.09.2006 N 09АП-11707/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое Нагаевым Р.Г., Сафроновой М.С., Порывкиным А.А., по иску (заявлению) ООО "Лентрансгаз" о признании незаконными решения и требования к Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2,
УСТАНОВИЛ:
Общество с ограниченной ответственностью "Лентрансгаз" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решения Межрегиональной инспекции ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - Инспекция) от 20.01.2006 N 11 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, а также требования от 24.01.2006 N 16 об уплате налога по состоянию на 24.01.2006.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 03.07.2006 признаны недействительными решение Инспекции от 20.01.2006 N 11 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и требование N 16 об уплате налога по состоянию на 24.01.2006.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2006 решение Арбитражного суда г. Москвы от 03.07.2006 оставлено без изменения.
Законность и обоснованность судебных актов проверяются в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Инспекции, в которой ставится вопрос об их отмене в связи с неполным исследованием обстоятельств дела и неправильным применением норм материального и процессуального права.
В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить жалобу без удовлетворения в связи с необоснованностью заявленных доводов, указывая на соответствие обжалованных судебных актов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, ссылаясь на правильное применение судами норм права. Отзыв соответствует требованиям ст. 279 АПК РФ и приобщен к материалам дела.
В судебном заседании представитель Инспекции доводы жалобы поддержал, представители Общества против удовлетворения жалобы возражали по основаниям, изложенным в отзыве на кассационную жалобу и судебных актах.
Изучив материалы дела, выслушав объяснения представителей сторон, рассмотрев доводы кассационной жалобы и возражений относительно заявленной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалованных судебных актов.
Как следует из материалов дела и установлено судами, в ходе камеральной налоговой проверки Общества по налоговой декларации по акцизу за сентябрь 2005 года Инспекцией принято решение от 20.01.2006 N 11, которым доначислены сумма акцизов - 116341 руб., а также соответствующие пени - 4243 руб. 86 коп. В привлечении к налоговой ответственности Общества отказано на основании ст. 109 НК РФ.
Налогоплательщику направлено требование N 16 об уплате налогов по состоянию на 24.01.2006 с отражением вышеназванных сумм и указанием срока исполнения до 14.02.2006.
Считая решение и требование незаконными, Общество оспорило их в судебном порядке.
Проверяя законность оспоренных ненормативных актов налогового органа, судебные инстанции установили все юридически значимые обстоятельства по делу, дали оценку имеющимся в деле доказательствам и пришли к правильному выводу об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления спорных сумм.
Суды правомерно не согласились с выводом Инспекции о том, что Общество не имело право применять к полученной в 2001 году оплате дебиторской задолженности за газ, отгруженный в 1995 - 1997 годах, ставку налогообложения в размере 15 процентов, вместо предполагаемой Инспекцией налоговой ставки 30%.
Как установлено судебными инстанциями и следует из материалов дела, заявитель осуществлял отгрузку природного газа конечным потребителям в 1995 - 1997 гг. В бухгалтерском учете заявителя числится дебиторская задолженность за отгруженный природный газ. После оплаты задолженности за природный газ в 2005 году заявитель исчислил и уплатил акциз по ставке 15%, установленной пунктом 1 статьи 193 Налогового кодекса РФ.
Федеральным законом от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" с 01 января 2004 года из-под налогообложения акцизами выведен природный газ, за исключением природного газа, добытого до 01.01.2004.
В соответствии со статьей 8 названного Закона по подакцизному минеральному сырью, добытому до 01 января 2004 года, акциз исчисляется и уплачивается в федеральный бюджет в соответствии с законодательством Российской Федерации, действовавшим до даты вступления в силу Федерального закона N 117-ФЗ.
До введения в действие названного Федерального закона действовала глава 22 "Акцизы" Налогового кодекса РФ, которая устанавливала порядок исчисления и уплаты акцизов на природный газ.
В соответствии с п. 2 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога.
Согласно ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за соответствующий налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
В соответствии с п. 2 ст. 194 НК РФ сумма акциза по подакцизному минеральному сырью исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определенная в соответствии со ст. ст. 187 - 191 Кодекса.
Пункт 4 ст. 194 НК РФ устанавливает, что сумма акциза по подакцизному минеральному сырью исчисляется по итогам каждого налогового периода (месяца), применительно ко всем операциям по реализации подакцизного минерального сырья, дата реализации которого относится к соответствующему налоговому периоду.
Согласно положениям п. 1 ст. 195 НК РФ дата реализации подакцизного минерального сырья - природного газа (подп. 2 п. 2 ст. 181 НК РФ) определяется как день его оплаты.
Согласно подп. 2 п. 2 ст. 188 НК РФ налоговая база акциза по природному газу определяется как стоимость реализованной продукции.
Аналогичное правило было зафиксировано в Законе РФ "Об акцизах", действовавшем до 01.01.2001, в соответствии с которым датой совершения налогооблагаемого оборота считается день поступления средств за подакцизные товары (п. 5 ст. 5 Закона).
Поскольку дата реализации (облагаемый оборот) имела место в сентябре 2005 года, обстоятельства, с которыми законодательство о налогах связывает возникновение обязанности по уплате акциза, также имели место только в этот период. Таким образом, обязанность исчислить и уплатить налог за соответствующий налоговый период у налогоплательщика возникла только в 2005 году, т.е. в период действия главы 22 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 193 Налогового кодекса РФ ставка акциза по природному газу при реализации в РФ установлена в размере 15%.
В соответствии с абзацем 8 статьи 2 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" был признан утратившим силу Закон "Об акцизах" и введена в действие глава 22 НК РФ "Акцизы". Кроме того, Постановления Правительства РФ, на которые содержится ссылка в оспариваемом решении, устанавливавшие ставки акцизов на природный газ, также утратили силу: Постановление от 01.09.1995 N 859 с 03.09.98, Постановление от 03.09.1998 N 1018 с 01.01.1999. То есть Инспекция ссылается на нарушение заявителем правовых норм, которые в проверяемом периоде не действовали.
При этом в ст. 31 Федерального закона N 118-ФЗ были предусмотрены переходные положения, относящиеся к случаям, когда правоотношения возникли до введения в действие норм части второй Налогового кодекса РФ, а налоговые обязанности из этих правоотношений - после.
Так, в данной статье указано, что по правоотношениям, возникшим до введения в действие части второй Кодекса, нормы части второй Кодекса применяются к тем правам и обязанностям, которые возникнут после введения ее в действие. Поскольку обязанность исчислить и уплатить спорный налог в бюджет возникла в 2005 году, к ней подлежат применению нормы гл. 22 НК РФ.
При этом в указанный период ставка акциза на природный газ составляла 15% (п. 1 ст. 193 НК РФ), следовательно, никаких оснований применять иную ставку, не действующую на дату реализации газа, определения налоговой базы и исчисления акциза за соответствующий налоговый период, не было.
Ни Налоговый кодекс РФ, ни другие акты законодательства о налогах и сборах, регламентирующие порядок исчисления и уплаты акцизов с операций по реализации природного газа, не содержат норм, позволяющих при исчислении налоговой базы по акцизу, сформировавшейся в одном налоговом периоде, применять налоговые ставки, действовавшие в другом налоговом периоде.
Инструкция МНС РФ от 10.05.2000 N 61 "О порядке исчисления и уплаты акцизов", на которую ссылается Инспекция, не действовала ни на момент отгрузки природного газа покупателям, ни на дату определения налоговой базы по акцизу.
В пункте 7 Методических рекомендаций по применению главы 22 "Акцизы" Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 19.12.2000 N БГ-3-03/441, указано, что в соответствии со статьей 195 НК РФ дата реализации природного газа определяется как день его оплаты. Поэтому, учитывая данную норму, следует иметь в виду, что акциз на природный газ, отгруженный включительно в 2001 году, а оплаченный после указанной даты, исчисляется в порядке и по ставкам, установленным главой 22 НК РФ.
В пункте 6 Приказа МНС РФ от 09.09.2002 N ВГ-3-03/481 указано, что в соответствии со статьей 195 Кодекса дата реализации природного газа определяется как день его оплаты.
В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 17.07.96 N 863 и Законом "О естественных монополиях" цены на газ являлись государственно-регулируемыми ценами.
Заявитель пояснил суду, что природный газ был реализован заявителем по государственной регулируемой цене. При отгрузке газа заявитель не мог исчислить сумму акциза, поскольку природный газ на тот момент не был оплачен и у заявителя не возник фактический оборот (момент реализации газа). В свою очередь, оплата газа была произведена покупателями исходя из тарифных цен, а не с учетом ставки акциза, как указывает Инспекция.
В соответствии со ст. 199 НК РФ суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизного минерального сырья, у покупателя учитываются в стоимости приобретенного подакцизного минерального сырья.
Таким образом, покупатели в момент оплаты в 2005 году природного газа не принимали к вычету исчисленные заявителем суммы акцизов, а учитывали их в себестоимости газа.
В таком случае баланс интересов бюджета и налогоплательщиков (продавца и покупателя) достигался тем, что в момент реализации газа (на дату его оплаты) налогоплательщик-продавец исчисляет и уплачивает в бюджет акциз по действующим в этот период ставкам, а налогоплательщик-покупатель был вправе учесть в составе расходов по налогу на прибыль сумму акциза в размере, не превышающем исчисленный продавцом.
При этом вся сумма прибыли, полученной заявителем, была учтена в составе доходов от реализации при налогообложении прибыли. То есть со всей цены реализации в бюджет был уплачен налог.
Ссылка Инспекции на ущемление прав покупателей и нарушение принципа равенства несостоятельна, поскольку никакое неравное определение цен не имело места, тем более это не может являться основанием для доначисления налога в нарушение прямой нормы ст. 31 Федерального закона N 118-ФЗ.
Инспекция ссылается на п. 4 ст. 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Однако данная норма не может быть применима в рассматриваемом случае. Придание законам о налогах обратной силы означает изменение порядка налогового регулирования в налоговые периоды, предшествующие вступлению в силу этого закона (т.е. уже после истечения срока уплаты налога либо после совершения события или действия, в результате которых возникла обязанность уплатить налог).
Заявитель применил положения главы 22 НК РФ к тем правам и обязанностям, которые у него возникли после ее вступления в силу, что полностью соответствует положениям Закона N 118-ФЗ.
Конституционный Суд РФ в Определении от 5 июля 2002 г. N 203-О указал, что часть вторая статьи 31 Федерального закона "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах" по своему нормативному содержанию не предполагает придания новому законодательному регулированию налоговых правоотношений обратной силы.
Так как обязанность по уплате акциза на природный газ возникла после 01 января 2001 года, нельзя говорить о придании обратной силы нормам главы 22 НК РФ.
Суды пришли к правильному выводу о том, что объект налогообложения по акцизам возникает в момент оплаты природного газа, поскольку дата реализации природного газа определяется как дата его оплаты, при этом налоговая база определяется как стоимость продукции. В момент оплаты заявитель правомерно облагал суммы оплаты за газ акцизом по ставке 15 процентов.
Суд кассационной инстанции считает, что судами первой и апелляционной инстанций правильно применены нормы материального права, выводы судебных инстанций соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам. Нарушений норм процессуального права не установлено.
Руководствуясь ст. ст. 284, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение от 03.07.2006 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 27.09.2006 N 09АП-11707/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-28643/06-129-209 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС МОСКОВСКОГО ОКРУГА ОТ 28.12.2006, 29.12.2006 N КА-А40/12949-06 ПО ДЕЛУ N А40-28643/06-129-209
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
кассационной инстанции по проверке законности и
обоснованности решений (определений, постановлений)
арбитражных судов, вступивших в законную силу
28 декабря 2006 г. Дело N КА-А40/12949-06
Резолютивная часть постановления объявлена 28.12.2006.
Полный текст постановления изготовлен 29.12.2006.
Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе: председательствующего-судьи Русаковой О.И., судей Власенко Л.В. и Егоровой Т.А., при участии в заседании: от истца (заявителя) - ООО "Лентрансгаз": Б., доверенность от 30.12.2005 N 02-1/16892, К., доверенность от 30.12.2005 N 02-1/16681; от ответчика - МИФНС РФ по КН N 2 по г. Москве: М., доверенность от 21.06.2006 N 53-04-13/010377, удостоверение; от третьего лица не участвуют, рассмотрев 28.12.2006 в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2, налогового органа на решение от 03.07.2006 Арбитражного суда г. Москвы, принятое Фатеевой Н.В., на постановление от 27.09.2006 N 09АП-11707/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое Нагаевым Р.Г., Сафроновой М.С., Порывкиным А.А., по иску (заявлению) ООО "Лентрансгаз" о признании незаконными решения и требования к Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2,
УСТАНОВИЛ:
Общество с ограниченной ответственностью "Лентрансгаз" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решения Межрегиональной инспекции ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - Инспекция) от 20.01.2006 N 11 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, а также требования от 24.01.2006 N 16 об уплате налога по состоянию на 24.01.2006.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 03.07.2006 признаны недействительными решение Инспекции от 20.01.2006 N 11 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и требование N 16 об уплате налога по состоянию на 24.01.2006.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2006 решение Арбитражного суда г. Москвы от 03.07.2006 оставлено без изменения.
Законность и обоснованность судебных актов проверяются в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Инспекции, в которой ставится вопрос об их отмене в связи с неполным исследованием обстоятельств дела и неправильным применением норм материального и процессуального права.
В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить жалобу без удовлетворения в связи с необоснованностью заявленных доводов, указывая на соответствие обжалованных судебных актов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, ссылаясь на правильное применение судами норм права. Отзыв соответствует требованиям ст. 279 АПК РФ и приобщен к материалам дела.
В судебном заседании представитель Инспекции доводы жалобы поддержал, представители Общества против удовлетворения жалобы возражали по основаниям, изложенным в отзыве на кассационную жалобу и судебных актах.
Изучив материалы дела, выслушав объяснения представителей сторон, рассмотрев доводы кассационной жалобы и возражений относительно заявленной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалованных судебных актов.
Как следует из материалов дела и установлено судами, в ходе камеральной налоговой проверки Общества по налоговой декларации по акцизу за сентябрь 2005 года Инспекцией принято решение от 20.01.2006 N 11, которым доначислены сумма акцизов - 116341 руб., а также соответствующие пени - 4243 руб. 86 коп. В привлечении к налоговой ответственности Общества отказано на основании ст. 109 НК РФ.
Налогоплательщику направлено требование N 16 об уплате налогов по состоянию на 24.01.2006 с отражением вышеназванных сумм и указанием срока исполнения до 14.02.2006.
Считая решение и требование незаконными, Общество оспорило их в судебном порядке.
Проверяя законность оспоренных ненормативных актов налогового органа, судебные инстанции установили все юридически значимые обстоятельства по делу, дали оценку имеющимся в деле доказательствам и пришли к правильному выводу об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления спорных сумм.
Суды правомерно не согласились с выводом Инспекции о том, что Общество не имело право применять к полученной в 2001 году оплате дебиторской задолженности за газ, отгруженный в 1995 - 1997 годах, ставку налогообложения в размере 15 процентов, вместо предполагаемой Инспекцией налоговой ставки 30%.
Как установлено судебными инстанциями и следует из материалов дела, заявитель осуществлял отгрузку природного газа конечным потребителям в 1995 - 1997 гг. В бухгалтерском учете заявителя числится дебиторская задолженность за отгруженный природный газ. После оплаты задолженности за природный газ в 2005 году заявитель исчислил и уплатил акциз по ставке 15%, установленной пунктом 1 статьи 193 Налогового кодекса РФ.
Федеральным законом от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" с 01 января 2004 года из-под налогообложения акцизами выведен природный газ, за исключением природного газа, добытого до 01.01.2004.
В соответствии со статьей 8 названного Закона по подакцизному минеральному сырью, добытому до 01 января 2004 года, акциз исчисляется и уплачивается в федеральный бюджет в соответствии с законодательством Российской Федерации, действовавшим до даты вступления в силу Федерального закона N 117-ФЗ.
До введения в действие названного Федерального закона действовала глава 22 "Акцизы" Налогового кодекса РФ, которая устанавливала порядок исчисления и уплаты акцизов на природный газ.
В соответствии с п. 2 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога.
Согласно ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за соответствующий налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
В соответствии с п. 2 ст. 194 НК РФ сумма акциза по подакцизному минеральному сырью исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определенная в соответствии со ст. ст. 187 - 191 Кодекса.
Пункт 4 ст. 194 НК РФ устанавливает, что сумма акциза по подакцизному минеральному сырью исчисляется по итогам каждого налогового периода (месяца), применительно ко всем операциям по реализации подакцизного минерального сырья, дата реализации которого относится к соответствующему налоговому периоду.
Согласно положениям п. 1 ст. 195 НК РФ дата реализации подакцизного минерального сырья - природного газа (подп. 2 п. 2 ст. 181 НК РФ) определяется как день его оплаты.
Согласно подп. 2 п. 2 ст. 188 НК РФ налоговая база акциза по природному газу определяется как стоимость реализованной продукции.
Аналогичное правило было зафиксировано в Законе РФ "Об акцизах", действовавшем до 01.01.2001, в соответствии с которым датой совершения налогооблагаемого оборота считается день поступления средств за подакцизные товары (п. 5 ст. 5 Закона).
Поскольку дата реализации (облагаемый оборот) имела место в сентябре 2005 года, обстоятельства, с которыми законодательство о налогах связывает возникновение обязанности по уплате акциза, также имели место только в этот период. Таким образом, обязанность исчислить и уплатить налог за соответствующий налоговый период у налогоплательщика возникла только в 2005 году, т.е. в период действия главы 22 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 193 Налогового кодекса РФ ставка акциза по природному газу при реализации в РФ установлена в размере 15%.
В соответствии с абзацем 8 статьи 2 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" был признан утратившим силу Закон "Об акцизах" и введена в действие глава 22 НК РФ "Акцизы". Кроме того, Постановления Правительства РФ, на которые содержится ссылка в оспариваемом решении, устанавливавшие ставки акцизов на природный газ, также утратили силу: Постановление от 01.09.1995 N 859 с 03.09.98, Постановление от 03.09.1998 N 1018 с 01.01.1999. То есть Инспекция ссылается на нарушение заявителем правовых норм, которые в проверяемом периоде не действовали.
При этом в ст. 31 Федерального закона N 118-ФЗ были предусмотрены переходные положения, относящиеся к случаям, когда правоотношения возникли до введения в действие норм части второй Налогового кодекса РФ, а налоговые обязанности из этих правоотношений - после.
Так, в данной статье указано, что по правоотношениям, возникшим до введения в действие части второй Кодекса, нормы части второй Кодекса применяются к тем правам и обязанностям, которые возникнут после введения ее в действие. Поскольку обязанность исчислить и уплатить спорный налог в бюджет возникла в 2005 году, к ней подлежат применению нормы гл. 22 НК РФ.
При этом в указанный период ставка акциза на природный газ составляла 15% (п. 1 ст. 193 НК РФ), следовательно, никаких оснований применять иную ставку, не действующую на дату реализации газа, определения налоговой базы и исчисления акциза за соответствующий налоговый период, не было.
Ни Налоговый кодекс РФ, ни другие акты законодательства о налогах и сборах, регламентирующие порядок исчисления и уплаты акцизов с операций по реализации природного газа, не содержат норм, позволяющих при исчислении налоговой базы по акцизу, сформировавшейся в одном налоговом периоде, применять налоговые ставки, действовавшие в другом налоговом периоде.
Инструкция МНС РФ от 10.05.2000 N 61 "О порядке исчисления и уплаты акцизов", на которую ссылается Инспекция, не действовала ни на момент отгрузки природного газа покупателям, ни на дату определения налоговой базы по акцизу.
В пункте 7 Методических рекомендаций по применению главы 22 "Акцизы" Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 19.12.2000 N БГ-3-03/441, указано, что в соответствии со статьей 195 НК РФ дата реализации природного газа определяется как день его оплаты. Поэтому, учитывая данную норму, следует иметь в виду, что акциз на природный газ, отгруженный включительно в 2001 году, а оплаченный после указанной даты, исчисляется в порядке и по ставкам, установленным главой 22 НК РФ.
В пункте 6 Приказа МНС РФ от 09.09.2002 N ВГ-3-03/481 указано, что в соответствии со статьей 195 Кодекса дата реализации природного газа определяется как день его оплаты.
В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 17.07.96 N 863 и Законом "О естественных монополиях" цены на газ являлись государственно-регулируемыми ценами.
Заявитель пояснил суду, что природный газ был реализован заявителем по государственной регулируемой цене. При отгрузке газа заявитель не мог исчислить сумму акциза, поскольку природный газ на тот момент не был оплачен и у заявителя не возник фактический оборот (момент реализации газа). В свою очередь, оплата газа была произведена покупателями исходя из тарифных цен, а не с учетом ставки акциза, как указывает Инспекция.
В соответствии со ст. 199 НК РФ суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизного минерального сырья, у покупателя учитываются в стоимости приобретенного подакцизного минерального сырья.
Таким образом, покупатели в момент оплаты в 2005 году природного газа не принимали к вычету исчисленные заявителем суммы акцизов, а учитывали их в себестоимости газа.
В таком случае баланс интересов бюджета и налогоплательщиков (продавца и покупателя) достигался тем, что в момент реализации газа (на дату его оплаты) налогоплательщик-продавец исчисляет и уплачивает в бюджет акциз по действующим в этот период ставкам, а налогоплательщик-покупатель был вправе учесть в составе расходов по налогу на прибыль сумму акциза в размере, не превышающем исчисленный продавцом.
При этом вся сумма прибыли, полученной заявителем, была учтена в составе доходов от реализации при налогообложении прибыли. То есть со всей цены реализации в бюджет был уплачен налог.
Ссылка Инспекции на ущемление прав покупателей и нарушение принципа равенства несостоятельна, поскольку никакое неравное определение цен не имело места, тем более это не может являться основанием для доначисления налога в нарушение прямой нормы ст. 31 Федерального закона N 118-ФЗ.
Инспекция ссылается на п. 4 ст. 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Однако данная норма не может быть применима в рассматриваемом случае. Придание законам о налогах обратной силы означает изменение порядка налогового регулирования в налоговые периоды, предшествующие вступлению в силу этого закона (т.е. уже после истечения срока уплаты налога либо после совершения события или действия, в результате которых возникла обязанность уплатить налог).
Заявитель применил положения главы 22 НК РФ к тем правам и обязанностям, которые у него возникли после ее вступления в силу, что полностью соответствует положениям Закона N 118-ФЗ.
Конституционный Суд РФ в Определении от 5 июля 2002 г. N 203-О указал, что часть вторая статьи 31 Федерального закона "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах" по своему нормативному содержанию не предполагает придания новому законодательному регулированию налоговых правоотношений обратной силы.
Так как обязанность по уплате акциза на природный газ возникла после 01 января 2001 года, нельзя говорить о придании обратной силы нормам главы 22 НК РФ.
Суды пришли к правильному выводу о том, что объект налогообложения по акцизам возникает в момент оплаты природного газа, поскольку дата реализации природного газа определяется как дата его оплаты, при этом налоговая база определяется как стоимость продукции. В момент оплаты заявитель правомерно облагал суммы оплаты за газ акцизом по ставке 15 процентов.
Суд кассационной инстанции считает, что судами первой и апелляционной инстанций правильно применены нормы материального права, выводы судебных инстанций соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам. Нарушений норм процессуального права не установлено.
Руководствуясь ст. ст. 284, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение от 03.07.2006 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 27.09.2006 N 09АП-11707/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-28643/06-129-209 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)