Судебные решения, арбитраж

ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 19.07.2011 ПО ДЕЛУ N А64-813/2010

Разделы:
Упрощенная система налогообложения (УСН)

Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено

ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 июля 2011 г. по делу N А64-813/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 05 июля 2011 года
В полном объеме постановление изготовлено 19 июля 2011 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи - Михайловой Т.Л.,
судей - Скрынникова В.А.,
Осиповой М.Б.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Косякиной И.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову и индивидуального предпринимателя Бетина Владимира Михайловича на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011 и дополнительное решение от 21.04.2011 по делу N А64-813/2010 (судья Парфенова Л.И.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Бетина Владимира Михайловича (ОГРН - 307682912300032) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании недействительным решения N 13-24/45 в части,
при участии в судебном заседании:
от налогового органа: представители не явились, надлежаще извещен,
от налогоплательщика: Крюкова Ю.А., представителя по доверенности N 68-01/293777 от 16.02.2010,

установил:

Индивидуальный предприниматель Бетин Владимир Михайлович (далее - предприниматель Бетин, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Тамбовской области с требованиями (с учетом уточнений) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 13-24/45 от 29.09.2009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления им по результатам выездной налоговой проверки 1 741 331, 03 руб. налогов, пеней и санкций, в том числе:
- - налога на добавленную стоимость за первый и второй кварталы 2007 года в сумме 272 812,05 руб., пеней в сумме 84 149,69 руб., штрафов за неуплату налога в сумме 27 281,21 руб. и за непредставление налоговых деклараций по налогу в сумме 69 113, 65 руб.;
- - налога на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 155 399 руб., пеней в сумме 27 082,96 руб., штрафа за неуплату налога в сумме 15 539,90 руб.;
- - единого социального налога за 2007 год в сумме 57 404,45 руб., пеней в сумме 9 984,5 руб., штрафов за неуплату налога в сумме 5 740, 45 руб. и за непредставление налоговой декларации по налогу в сумме 31 572, 70 руб.;
- - доначислений по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2006 год в суммах 203 784, 890 руб. налога, 20 378, 48 руб. штрафа за неуплату налога, 216 247, 05 руб. штрафа за непредставление налоговой декларации; за 2007 год в суммах 291 643, 13 руб. налога, 29 164, 31 руб. штрафа за неуплату налога; за 2008 год в суммах 84 677, 81 руб. налога, 8 467, 78 руб. штрафа за неуплату налога; за 2006-2008 годы пеней в сумме 130 887, 11 руб.
Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011 по делу N А64-813/2010 заявленные предпринимателем Бетиным требования удовлетворены частично, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 29.09.2009 N 13-24/45 признано недействительным в части доначисления:
- - налога на добавленную стоимость в сумме 272 812,05 руб., пеней в сумме 84 149,69 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 27 281,21 руб.;
- - налога на доходы физических лиц в сумме 155 399 руб., пеней в сумме 27 082,96 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 15 539,90 руб.;
- - единого социального налога в сумме 51 404,45 руб., пеней в сумме 9 984,5 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1 044 руб.;
- - единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 58 821 руб. (в том числе за 2006 год - 9 375 руб., за 2007 год - 13 584 руб., за 2008 год - 35 862 руб.), пеней в сумме 10 000 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 5 882 руб., штрафа по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 108 123,55 руб.
Дополнительным решением от 21.04.2011 Арбитражный суд Тамбовской области также признал решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 29.09.2009 N 13-24/45 недействительным в части доначисления:
- - санкций по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость в сумме 69 113,65 руб.;
- - единого социального налога в сумме 6 000 руб., санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по единому социальному налогу в сумме 36 269,15 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований предпринимателя Бетину было отказано.
Не согласившись с признанием недействительным своего решения от 29.09.2009 N 13-24/45, Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Тамбову обратилась в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011 отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований предпринимателя.
При этом, указывая в заключительной части апелляционной жалобы на необходимость отменить только решение Арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011 полностью, фактически в мотивировочной части своей апелляционной жалобы инспекция выражает несогласие как с первоначально принятым решением Арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011, так и с дополнительным решением от 21.04.2011 в той части, которой ее решение от 29.09.2009 N 13-24/45 признано недействительным в части произведенных им доначислений по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу.
Исходя из доводов апелляционной жалобы, а также учитывая разъяснения, данные в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", согласно которым апелляционная жалоба может быть подана как на один судебный акт, так и на несколько судебных актов, принятых по одному делу, каждый из которых может быть обжалован отдельно, и в этом случае по результатам рассмотрения апелляционной жалобы на несколько судебных актов по одному делу не исключается принятие одного судебного акта, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что фактически инспекцией обжалуется решение от 30.03.2011 и дополнительное решение от 21.04.2011 в части удовлетворения требований налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, а в части признания неправомерными доначислений по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и в части отказа в удовлетворении требований, заявленных налогоплательщиком, указанные судебные акты инспекцией не обжалуются.
В обоснование апелляционной жалобы инспекция указывает на то, что за период с 09.01.2007 по 02.05.2007 у предпринимателя Бетина была обязанность по исчислению налогов, соответствующих общему режиму налогообложения (налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога), поскольку с 09.01.2007 предприниматель был снят с регистрационного учета, и при регистрации в качестве индивидуального предпринимателя 07.02.2007 г. заявление о применении упрощенной системы налогообложения предпринимателем подано не было. С таким заявлением налогоплательщик обратился только 03.05.2007 при очередной его регистрации в качестве предпринимателя.
В свою очередь, предприниматель Бетин также обратился с апелляционной жалобой от 27.04.2011, в которой (с учетом уточнений и дополнений от 20.06.2011) просит отменить решение Арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011 в части признания правомерным исключения из расходов предпринимателя затрат на приобретение здания склада, земельного участка под ним, а также затрат на строительные материалы для ремонта здания склада и на приобретение дорожных плит, и признать недействительным решение инспекции N 13-24/45 в части доначисления по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, суммы 278 988,66 руб., в том числе: 219 674,85 руб. налога, 37 346,33 руб. пеней по налогу, 21 967,48 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса.
В обоснование своей апелляционной жалобы предприниматель указал, что им были представлены как документы, подтверждающие осуществление затрат на приобретение 1/2 части склада и 1/2 части земельного участка, так и документы приобретение в собственность всего здания склада и всего земельного участка уже в 2006 году, в связи с чем он полагает правомерным включение в расходы 2006 года стоимости приобретенного склада и стоимости земельного участка, на котором он расположен.
Также, ссылаясь на положения пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, налогоплательщик считает правомерным включение в состав расходов за 2006 год затрат в сумме 760 069,73 руб. на приобретение строительных материалов, необходимых для ремонта склада, отмечая, что все работы по ремонту выполнялись им самим без привлечения сторонних лиц.
По этим же основаниям налогоплательщик полагает правомерным отнесение им на расходы 2007 года 40 563,42 руб., на расходы 2008 года 260 645,90 руб. затрат, понесенных при приобретении стройматериалов для строительства и ремонта объектов недвижимого имущества.
В дополнении к апелляционной жалобе налогоплательщик пояснил, что все расходы на строительные материалы в суммах 690 289,73 руб. за 2006 год, 40 563,42 руб. за 2007 год, 260 645,90 руб. за 2008 год были связаны только с ремонтом принадлежащей ему 1/2 части здания склада, а не иных объектов недвижимости.
В представленных отзывах на апелляционные жалобы инспекция и налогоплательщик возразили против удовлетворения апелляционных жалоб друг друга, считая их необоснованными.
Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу предпринимателя указала, что перечень расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения по единому налогу при применении упрощенной системы налогообложения приведен в статье 346.16 Налогового кодекса, является закрытым и расширительному толкованию не подлежит. Поскольку в соответствии с указанной статьей к расходам относятся затраты по приобретению основных средств, которые принимаются в момент ввода этих основных средств в эксплуатацию, то учитывая, что в рассматриваемой ситуации налогоплательщиком не были представлены доказательства ввода объекта недвижимости в эксплуатацию в 2006 году, а право на него было зарегистрировано только в 2008 году (свидетельства о государственной регистрации права собственности на 1/2 доли склада и на 1/2 доли земельного участка), то расходы на приобретение склада и земельного участка, а также на приобретение строительных материалов для ремонта склада и строительства двухэтажного здания, неправомерно учтены налогоплательщиком при исчислении единого налога по упрощенной системе налогообложения за периоды 2006 - 2008 годы.
Предприниматель Бетин в отзыве на апелляционную жалобу инспекции указал на представление им уточненных деклараций по упрощенной системе налогообложения за 6 месяцев 2007 года и за 2007 год, в которых были отражены все суммы доходов предпринимателя, полученные им за 2007 год (в том числе и за период с 07.02.2007 по 02.05.2007).
При этом, по мнению предпринимателя, принятие инспекцией указанных уточненных деклараций является доказательством того, что налогоплательщик правомерно и обоснованно находился на упрощенном режиме налогообложения в течение всего 2007 года, в том числе за период февраль - май 2007 года.
Кроме того, как указывает предприниматель, порядок применения упрощенной системы налогообложения носит уведомительный характер, а перерегистрация индивидуального предпринимателя не означает появление нового налогоплательщика, поэтому перерегистрация предпринимателя Бетина не может рассматриваться в качестве основания для приостановления использования им упрощенной системы налогообложения.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Поскольку налоговым органом решение суда области (с учетом дополнительного решения) оспаривается только в части удовлетворения требований налогоплательщика, касающихся доначисления налогов, предусмотренных общей системой налогообложения (налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога), а налогоплательщиком - только в части непринятия расходов на приобретение здания склада, земельного участка под ним, а также на строительные материалы, израсходованные на ремонт здания склада и на приобретение дорожных плит и доначисления по этой причине единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 219 674,85 руб., пеней по налогу в сумме 37 346,33 руб., штрафа за неуплату налога в сумме 21 967,48 руб., то, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011 (с учетом дополнительного решения от 21.04.2011) по делу N А64-813/2010 лишь в обжалуемых частях.
Представители налогового органа, извещенного о месте и времени рассмотрения апелляционных жалоб надлежащим образом, в заседание суда апелляционной инстанции не явились. Указанное обстоятельство, в силу статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не препятствует рассмотрению дела по существу, вследствие чего дело было рассмотрено в отсутствие не явившегося лица.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционных жалобах налогоплательщика и налогового органа, дополнении к апелляционной жалобе предпринимателя, отзыве на апелляционную жалобу инспекции и отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщика, заслушав пояснения представителя налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.
Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на основании решения заместителя начальника инспекции N 13-24/24 от 07.05.2009 проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Бетина Владимира Михайловича по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов, в том числе, единого налога на вмененный доход за период с 01.01.2006 по 31.03.2009.
По результатам проверки составлен акт N 13-24/40 от 27.08.2009 и вынесено решение N 13-24/45 от 29.09.2009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым предпринимателю Бетину были доначислены:
- - налог на добавленную стоимость в сумме 272 812,05 руб., пени по налогу в сумме 84 149,69 руб., штраф за неуплату налога, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 27 281,21 руб., штраф за непредставление налоговых деклараций по налогу, предусмотренный пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 69 113,65 руб.;
- - налог на доходы физических лиц в сумме 155 399 руб., пени по налогу в сумме 27 082,96 руб., штраф за неуплату налога, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 15 539,90 руб.;
- - единый социальный налог в сумме 57 404,45 руб., пени по налогу в сумме 9 984,5 руб., штраф за неуплату налога, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 5 740,45 руб., штраф за непредставление налоговой декларации по налогу, предусмотренный пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 31 572,70 руб.;
- - единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 827 609 руб., пени по налогу в сумме 142 365,91 руб., штраф за неуплату налога, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 82 760,90 руб., штраф за непредставление налоговой декларации по налогу, предусмотренный пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 216 247,05 руб.
Решением управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области N 07-43/144 от 08.12.2009 по итогам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика решение инспекции N 13-24/45 от 29.09.2009 было утверждено без внесения в него изменений, а в удовлетворении апелляционной жалобы предпринимателя Бетина было отказано.
Не согласившись с решением инспекции N 13-24/45 от 29.09.2009 в части доначисления налогов, пеней и санкций в общей сумме 1 741 331,03 руб., предприниматель Бетин обратился в арбитражный суд с требованием о признании данного решения недействительным в оспариваемой части (с учетом уточнений).
Рассматривая возникший спор, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, исчислять и уплачивать в установленные сроки законно установленные налоги, представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации и расчеты в установленном порядке.
Согласно статье 52 Кодекса налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
Виды налогов и сборов, уплачиваемых налогоплательщиками на территории Российской Федерации, установлены главой 2 Налогового кодекса Российской Федерации "Система налогов и сборов в Российской Федерации". В частности, статьями 13 - 15 Налогового кодекса установлен ряд налогов - федеральных, региональных, местных, относящихся к общей системе налогообложения, а пункты 7, 8 статьи 12 Налогового кодекса устанавливают возможность введения законодателем специальных налоговых режимов, которые могут предусматривать освобождение налогоплательщиков от обязанности по уплате отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов, указанных в статьях 13 - 15 Кодекса.
В силу статьи 18 Налогового кодекса специальные налоговые режимы устанавливаются настоящим Кодексом и применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах.
К специальным налоговым режимам, в том числе, относится упрощенная система налогообложения
Статьей 346.12 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса, признаются налогоплательщиками единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 Налогового кодекса упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового кодекса "Упрощенная система налогообложения".
Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации (пункт 3 статьи 346.11 Налогового кодекса в редакции, действовавшей в спорном периоде).
Таким образом, налоговое законодательство устанавливает правила выбора налогоплательщиком определенных систем налогообложения в зависимости от условий осуществления им хозяйственной деятельности, определяя критерии соответствия налогоплательщиков определенным системам налогообложения и последствия несоблюдения этих критериев.
Реализация налогоплательщиком своего права на выбор системы налогообложения осуществляется в пределах установленных законодательством критериев по собственному усмотрению. В случае несоответствия установленным критериям для применения определенной системы налогообложения налогоплательщик обязан перейти на иную систему налогообложения.
Переход с одной системы налогообложения на другую осуществляется налогоплательщиками в порядке, предусмотренном налоговым законодательством, в том числе главой 26.2 "Упрощенная система налогообложения".
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.13 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, подают в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на упрощенную систему налогообложения, в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) заявление.
При этом вновь созданные организации и вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения одновременно с подачей заявления о постановке на учет в налоговых органах. В этом случае организации и индивидуальные предприниматели вправе применять упрощенную систему налогообложения в текущем календарном году с момента создания организации или с момента регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя (пункт 2 статьи 346.13 Кодекса).
В пункте 3 названной статьи указано, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, не вправе до окончания налогового периода (налоговым периодом признается календарный год - пункт 1 статьи 346.19 Налогового кодекса) перейти на общий режим налогообложения, если иное не предусмотрено этой статьей.
Пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в 2007 году) предусмотрены случаи, при которых налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения и должен применять иной режим налогообложения. В частности, налогоплательщик утрачивает право на применение упрощенной системы налогообложения, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 20 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
В этих случаях, в соответствии с пунктом 5 статьи 346.13 Налогового кодекса, на налогоплательщика возложена обязанность сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения в течение 15 дней по истечении отчетного (налогового) периода.
Налогоплательщик, перешедший с упрощенной системы налогообложения на иной режим налогообложения, вправе вновь перейти на упрощенную систему налогообложения не ранее чем через один год после того, как он утратил право на применение упрощенной системы налогообложения (пункт 7 статьи 346.13 Кодекса).
Таким образом, переход на упрощенную систему налогообложения (при соответствии определенным критериям), как и переход с упрощенной на общую систему налогообложения, осуществляется по заявлению самого налогоплательщика, то есть зависит от волеизъявления налогоплательщика и носит уведомительный характер.
Согласно свидетельству о внесении в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей записи об индивидуальном предпринимателе, Бетин Владимир Михайлович зарегистрирован в качестве предпринимателя 24.10.1995 за основным государственным регистрационным номером 305682901200270 (свидетельство серии 68 N 001141331).
На основании заявления предпринимателя Бетина от 31.12.2002 о переходе на упрощенную систему налогообложения с 01.01.2003 налоговым органом было выдано уведомление от 04.01.2003 N 1191 о возможности применения упрощенной системы налогообложения.
09.01.2007 предприниматель Бетин снялся с регистрационного учета в качестве индивидуального предпринимателя в связи с прекращением предпринимательской деятельности (свидетельство серии 68 N 001141794).
07.02.2007 Бетин В.М. вновь регистрировался как индивидуальный предприниматель за основным государственным регистрационным номером 307682903800015 (свидетельство серии 68 N 001149097), а 02.05.2007 прекратил деятельность в качестве индивидуального предпринимателя (свидетельство серии 68 N 001149877).
03.05.2007 Бетин В.М. снова был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя за основным государственным регистрационным номером 307682912300032 (свидетельство серии 68 N 001149889). 04.05.2007 предпринимателем Бетиным было подано заявление о переходе с 03.05.2007 на упрощенную систему налогообложения, в котором в качестве объекта налогообложения указаны доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. На основании указанного заявления налоговым органом было выдано уведомление N 3923 от 08.05.2007 о возможности применения упрощенной системы налогообложения.
При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган, установив, что при регистрации 07.02.2007 в качестве индивидуального предпринимателя Бетиным не было подано заявление о применении упрощенной системы налогообложения, пришел к выводу, что в период с 07.02.2007 по 02.05.2007 Бетин должен был находиться на общей системе налогообложения и уплачивать, в связи с этим, налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог.
Суд области с указанным выводом налогового органа обоснованно не согласился.
Как установлено материалами дела, на основании уведомления о возможности применения упрощенной системы налогообложения от 04.01.2003 N 1191, предприниматель Бетин применял упрощенную систему налогообложения, выбрав в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в период с 01.01.2003.
При перерегистрации Бетина в качестве индивидуального предпринимателя сообщение о переходе на иной режим налогообложения им в налоговый орган не представлялось.
Самим налоговым органом обстоятельств, свидетельствующих о несоответствии требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 Налогового кодекса, влекущих утрату налогоплательщиком права на применение упрощенной системы налогообложения, выявлено не было.
Согласно книге учета доходов и расходов за 2007 год, доходы предпринимателя Бетина за 2 квартал 2007 года составили 838 858 руб., за 3 квартал 2007 года - 1 153 942 руб., за 4 квартал 2007 года - 1 289 975 руб., итого за 2007 год - 3 282 775 руб., то есть, ни за один отчетный период (полугодие, 9 месяцев 2007 года), а также за налоговый период (2007 год), доходы налогоплательщика не превысили 20 млн. руб., что в спорный период служило бы основанием для утраты права на применение упрощенной системы налогообложения (пункт 4 статьи 346.13 Налогового кодекса).
К тому же необходимо отметить, что 19.07.2007 предпринимателем Бетиным в инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Тамбова была подана первичная налоговая декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за полугодие 2007 года, согласно которой доходы предпринимателя за отчетный период составили 838 858 руб., расходы - 801 200 руб., налоговая база для исчисления налога - 37 658 руб., сумма единого налога, подлежащая уплате в бюджет - 5 649 руб.
За налоговый период 2007 год предпринимателем 24.11.2009 была представлена первая уточненная налоговая декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в соответствии с которой доходы предпринимателя за налоговый период составили 3 282 775 руб., расходы - 3 262 120 руб., налоговая база для исчисления налога - 20 655 руб., сумма исчисленного налога - 3 098 руб., сумма исчисленного налога за предыдущие налоговые периоды - 1 602 руб., сумма исчисленного минимального налога 32 828 руб., итого сумма минимального налога, подлежащая уплате в бюджет - 32 828 руб., сумма налога к уменьшению - 1 602 руб.
Указанные в декларациях суммы доходов и расходов за отчетные (налоговые) периоды соответствуют данным книги учета доходов и расходов предпринимателя Бетина за весь 2007 год.
Исчисленные к уплате суммы налога были уплачены по квитанциям от 20.07.2007 на сумму 5 649 руб. (с указанием назначения платежа - налог на доходы по упрощенной системе налогообложения за 2-ой квартал 2007 года), от 29.02.2008 на сумму 32 828 руб. (с указанием назначения платежа - налог на доходы по упрощенной системе налогообложения за 2007 год).
23.06.2010 налогоплательщиком была подана в инспекцию вторая уточненная декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2007 год, согласно которой доходы предпринимателя за налоговый период составили 4 655 158 руб., расходы - 4 306 732 руб., налоговая база для исчисления налога - 348 426 руб., сумма исчисленного налога - 52 264 руб., сумма исчисленного налога за предыдущие налоговые периоды - 1 602 руб., сумма исчисленного минимального налога 46 552 руб., итого сумма единого налога, подлежащая уплате в бюджет - 50 662 руб.
Согласно статье 80 Налогового кодекса налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.
Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах, в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном указанной статьей.
Статьей 88 Налогового кодекса установлено, что на основании представленной налогоплательщиком налоговой декларации, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации проводится камеральная налоговая проверка.
В соответствии с пунктом 3 статьи 88 Налогового кодекса если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.
В силу пункта 4 статьи 88 Налогового кодекса налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).
Согласно пункту 5 статьи 88, пунктам 1 и 2 статьи 100 Налогового кодекса в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки, который подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем).
При этом в акте должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений (подпункты 12, 13 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса).
Таким образом, процедура камеральной налоговой проверки включает в себя обязательное составление акта налоговой проверки в случаях выявления факта совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах.
В силу статьи 101 Налогового кодекса акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.
Согласно пункту 5 статьи 101 Налогового кодекса в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает: совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
По результатам рассмотрения акта камеральной проверки в порядке, установленном статьей 101 Налогового кодекса, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен вынести решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 Кодекса).
В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно пункту 8 статьи 101 Кодекса, излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.
Таким образом, в соответствии с порядком, установленным статьями 88, 100, 101 Налогового кодекса при выявление ошибки в налоговой декларации у налогового органа возникает обязанность сообщить налогоплательщику об указанной ошибке и потребовать представить необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок, а при выявления в ходе проведения камеральной налоговой декларации нарушений законодательства о налогах и сборах - составить акт о выявленном правонарушении и принять соответствующее решение о привлечении к налоговой ответственности или об отказе в привлечении к налоговой ответственности.
В рассматриваемой ситуации, как установлено судом области, подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом, инспекцией после получения от предпринимателя Бетина налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за полугодие 2007 года не было сообщено налогоплательщику о каких-либо ошибках в налоговой декларации или о противоречии сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах.
Акта камеральной проверки, содержащего сведения о выявленном нарушении законодательства о налогах и сборах, налоговым органом также не составлено и решение о привлечении к ответственности не принято.
Следовательно, не совершение налоговым органом указанных действий и принятие декларации по налогу за полугодие 2007 года без каких-либо возражений свидетельствует о законности применения предпринимателем Бетиным упрощенной системы налогообложения.
Оценив представленные сторонами доказательства в совокупности в соответствии с частью 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд области обоснованно указал, что, поскольку предприниматель Бетин правомерно в 2007 году находился на системе налогообложения в виде единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и в рамках применяемых указанной системы налогообложения не нарушал обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате в бюджет налога, правильно исчисляя и уплачивая единый налог, то у инспекции отсутствовали основания для доначисления предпринимателю за 2007 год налогов, установленных общей системой налогообложения, в том числе: 155 399 руб. налога на доходы физических лиц, 272 812,05 руб. налога на добавленную стоимость, 57 404,45 руб. единого социального налога (пункт 3.1 резолютивной части решения), поскольку в проверенных налоговым органом налоговых периодах предприниматель не являлся субъектом налогообложения по общей системе налогообложения.
В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда о необоснованности доначисления 155 399 руб. налога на доходы физических лиц, 272 812,05 руб. налога на добавленную стоимость, 57 404,45 руб. единого социального налога, у налогового органа не имелось оснований для начисления пеней за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 27 082,96 руб., за несвоевременную уплату единого социального налога в сумме 9 984,5 руб., за несвоевременную уплату на добавленную стоимость в сумме 84 149,69 руб. (пункт 2 резолютивной части решения).
В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
Виновным в совершении налогового правонарушения, в силу пункта 1 статьи 110 Налогового кодекса, признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.
Пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату налога, допущенную в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).
Непредставление налоговой декларации в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, является основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности, установленной статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы, и не менее 100 рублей.
Пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса установлено, что непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.
Пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения.
Так как материалами дела доказана неправомерность доначисления предпринимателю 155 399 руб. налога на доходы физических лиц, 272 812,05 руб. налога на добавленную стоимость, 57 404,45 руб. единого социального налога, в его действиях отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации - неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.
Следовательно, налоговым органом (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств) был необоснованно начислен штраф за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 27 281,21 руб., за неуплату налога на доходы физических лиц в сумме 15 539,90 руб., за неуплату единого социального налога в сумме 5 740,45 руб.
Также, исходя из отсутствия у предпринимателя обязанности исчислять и уплачивать налоги по общей системе налогообложения, предприниматель Бетин неправомерно был привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса, за непредставление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в сумме 5 300,95 руб., и пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса, за непредставление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2007 года в сумме 63 812,70 руб., налоговой декларации по единому социальному налогу за 2007 год в сумме 31 572 руб.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о законности решения Арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011 по делу А64-813/2010 (с учетом дополнительного решения от 21.04.2011) в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 29.09.2009 N 13-24/45 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления за 2007 год:
- - налога на добавленную стоимость в сумме 272 812,05 руб., пени в сумме 84 149,69 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в сумме 27 281,21 руб., штрафов по статье 119 Налогового кодекса в сумме 69 113,65 руб.;
- - налога на доходы физических лиц в сумме 155 399 руб., пени в сумме 27 082,96 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в сумме 15 539,90 руб.;
- - единого социального налога в сумме 57 404,45 руб., пени в сумме 9 984,5 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в сумме 5 740,45 руб., штрафов по статье 119 Налогового кодекса в сумме 31 572 руб.,
так как в указанном периоде предприниматель Бетин находился на упрощенной системе налогообложения и не являлся в связи с этим плательщиком налогов, предусмотренных общей системой налогообложения.
Вместе с тем, отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика в части, касающейся признания в целях налогообложения понесенных им расходов в общей сумме 1 464 499,05 руб., и признавая правомерным доначисление оспариваемым решением налогового органа единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 219 674,85 руб. за 2006 - 2008 годы, а также соответствующих пеней в сумме 37 346,33 руб. и штрафов в сумме 21 967,48 руб., суд области обоснованно исходил при этом из следующего.
В 2006 году, как установил налоговый орган при проведении проверки, предприниматель Бетин учел в качестве расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, затраты на приобретение объекта недвижимости - здания склада и земельного участка, на котором это здание расположено, в сумме 410 000 руб., а также затраты на ремонт этого здания и на строительство на том же земельном участке, на котором расположен склад, двухэтажного здания в общей сумме 690 289,73 руб.
В 2007 году по тому же основанию - ремонт склада и строительство двухэтажного здания предпринимателем были отнесены на расходы, учитываемые в целях определения налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, затраты в сумме 40 563,42 руб., в 2008 году - затраты в сумме 260 645,90 руб.
Кроме того, за 2007 год им были учтены в целях налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, расходы на приобретение материальных ценностей в общей сумме 131 965,51 руб., включая 63 000 руб. на приобретение дорожных плит, в отношении которых налоговому органу при проведении проверки не были представлены документы, обосновывающие эти расходы.
Пунктом 1 статьи 346.14 Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов, при этом в соответствии с пунктом 2 статьи 346.14 Кодекса выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком.
Налог, подлежащий уплате в бюджет налогоплательщиками, находящимися на упрощенной системе налогообложения, в соответствии со статьей 346.21 Налогового кодекса, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.
Из статьи 346.18 Кодекса следует, что у налогоплательщиков, которыми в качестве объекта налогообложения выбраны доходы, налоговой базой признается денежное выражение доходов. В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
В силу пункта 6 статьи 346.18 Кодекса налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог в порядке, предусмотренном настоящим пунктом. Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 настоящего Кодекса. Минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.
Налоговым периодом для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (статья 346.19 Кодекса).
Статьей 346.16 Налогового кодекса установлено право налогоплательщика, выбравшего в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшить полученные им доходы на указанные в пункте 1 названной статьи расходы, к которым, в том числе, относятся расходы на приобретение основных средств (подпункт 1 пункта 1 статьи 346.16 в редакции, действовавшей до 01.01.2008), а также расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (подпункт 1 пункта 1 статьи 346.16 в редакции, действующей с 01.01.2008); расходы на ремонт основных средств (подпункт 3 пункта 1 статьи 346.16); материальные расходы (подпункт 5 пункта 1 статьи 346.16).
При этом из пункта 2 статьи 346.16 Кодекса следует, что расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса.
В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в пункте 2 статьи 9 того же Федерального закона: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Понятие "экономическая оправданность затрат" налоговым законодательством не определено, оно является оценочным. Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из того, что экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика.
В силу пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса (в соответствующей редакции) произведенные налогоплательщиком в период применения упрощенной системы налогообложения расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, принимаются в целях налогообложения с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.
Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, учитываются в расходах в соответствии с настоящей статьей с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (за исключением основных средств, введенных в эксплуатацию до 31.01.1998).
При этом из пункта 4 статьи 346.16 Кодекса следует, что в целях главы 26.2 Налогового кодекса в состав основных средств и нематериальных активов включаются основные средства и нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 Кодекса, а расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств определяются с учетом положений пункта 2 статьи 257 Кодекса.
Стоимость основных средств в случае, если налогоплательщик применяет упрощенную систему налогообложения с момента постановки на учет в налоговых органах, принимается по первоначальной стоимости этого имущества, определяемой в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете.
На основании подпункта 4 пункта 2 статьи 346.17 Кодекса расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, учитываемые в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 Кодекса, учитываются в составе расходов в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.
Согласно пункту 1 статьи 256 главы 25 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в 2006 - 2007 годах) под амортизируемым имуществом понимается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей (в редакции с 01.01.2008 - стоимостью более 20 000 рублей).
Амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 Налогового кодекса, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 258 Кодекса амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.
Пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, определено, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации.
Согласно пункту 38 Методических указаний принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.
Указанный акт, утвержденный руководителем организации, вместе с технической документацией передается в бухгалтерскую службу организации, которая на основании этого документа открывает инвентарную карточку или делает отметку о выбытии объекта в инвентарной карточке.
Порядок учета доходов и расходов организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, регулировался в проверяемом периоде Приказом Минфина России от 30.12.2005 N 167н, "Об утверждении формы Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и Порядка ее заполнения" с изменениями, внесенными при приказами от 27.11.2006 N 152н и от 31.12.2008 N 154н.
Согласно названным подзаконным актам, расчет расходов на приобретение основных средств за отчетный (налоговый) период приводится в разделе II Книги учета доходов и расходов, порядок заполнения которого установлен пунктом 3 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.
Из смысла и содержания пунктов 3.4 - 3.9, 3.14, 3.16 указанного Порядка (в редакции Приказа Минфина Российской Федерации от 27.11.2006 N 152н, с изменениями, внесенными решением Верховного Суда Российской Федерации от 26.05.2006 N ГКПИ06-499), следует, что данные по приобретенным (сооруженным, изготовленным, созданным самим налогоплательщиком) и оплаченным объектам основных средств или нематериальных активов отражаются в разделе 2 позиционным способом отдельно по каждому объекту: в графе 1 указывается порядковый номер операции, в графе 2 указывается наименование объекта основных средств или нематериальных активов в соответствии с техническим паспортом, инвентарными карточками и иными документами на объект основных средств и нематериальных активов; в графе 3 указываются число, месяц и год оплаты объекта основных средств или нематериальных активов на основании первичных документов (платежные поручения, квитанции к приходным кассовым ордерам, иные документы, подтверждающие факт оплаты); в графе 4 указываются число, месяц и год подачи документов на государственную регистрацию объектов основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации (за исключением основных средств, введенных в эксплуатацию до 31.01.1998); в графе 5 указывается число, месяц и год ввода в эксплуатацию объекта основных средств и нематериальных активов; в графе 10 указывается доля стоимости приобретенного (сооруженного, изготовленного, созданного самим налогоплательщиком) объекта основных средств и нематериальных активов, принимаемая в расходы за налоговый период; в графе 12 отражается сумма расходов на приобретение (сооружение, изготовление, создание самим налогоплательщиком) объекта основных средств и нематериальных активов, включаемая в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу за каждый квартал налогового периода.
Из приведенных правовых норм следует, что налогоплательщики, приобретающие основные средства в период их нахождения на упрощенной системе налогообложения, имеют право учета произведенных ими расходов по приобретению основных средств исходя из их первоначальной стоимости, определяемой в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете.
Право на учет соответствующих сумм расходов в отношении объектов основных средств, являющихся объектами недвижимости, возникает у налогоплательщика после введения объекта основного средства в эксплуатацию, принятия его к учету и представления в уполномоченный орган документов на государственную регистрацию права, и лишь в отношении объектов основных средств, фактически используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Рассматривая спор между налоговым органом и налогоплательщиком об обоснованности учтенных последним в целях налогообложения расходов по приобретению, ремонту и строительству основных средств, суд области установил, что предприниматель Бетин в проверенном налоговым органом периоде (с 01.01.2006 по 30.04.2009) осуществлял деятельность по предоставлению услуг специализированного транспорта, а также деятельность по предоставлению услуг грузового автотранспорта.
Из объяснений предпринимателя Бетина, данных им налоговому органу при проведении проверки и суду первой инстанции при рассмотрении настоящего дела, следует, что для обеспечения осуществления указанной деятельности (хранение и ремонт техники) предпринимателем были приобретены и возведены самостоятельно объекты недвижимости, расположенные на земельном участке по адресу: г. Тамбов, ул. Киквидзе, д. 118-а, а также приобретен и сам земельный участок.
Так, согласно договору купли-продажи муниципального имущества N 494 от 06.03.2006, заключенному между комитетом муниципального имущества и земельных ресурсов администрации города Тамбова (продавец) и гражданами Вербицким С.В., Бетиным В.М. (покупатели), продавец на основании решения Тамбовской городской Думы от 19.03.2003 N 341, постановления мэра города Тамбова от 15.07.2004 N 4008 продал, а покупатели купили в общую долевую собственность (Вербицкий С.В. - 1/2 доли объекта, Бетин В.М. - 1/2 доли объекта) муниципальное имущество - здание склада, состоящее из одноэтажного бетонного строения литер А площадью 473,4 кв. м, и земельный участок под строением площадью 1 281 кв. м в г. Тамбове по ул. Киквидзе, д. 118-а.
В соответствии с пунктом 2 договора стоимость всего объекта купли-продажи составляла 410 000 руб., в том числе стоимость земельного участка - 340 220 руб., и подлежала уплате единовременно безналичным перечислением в 10-тидневный срок со дня заключения указанного договора, в том числе, Вербицким С.В. подлежала перечислению за приобретенный объект сумма 205 000 руб., Бетиным В.М. - сумма 205 000 руб.
Оплата по договору произведена покупателями в полном объеме, о чем свидетельствует справка комитета муниципального имущества и земельных ресурсов администрации города Тамбова от 15.03.2006 N 01-18-994 о поступлении денежных средств в сумме 410 000 руб. на счет комитета. Факт оплаты предпринимателем Бетиным своей доли стоимости муниципального имущества подтверждается квитанцией от 07.03.2006 на сумму 205 000 руб.
Приобретенное по договору N 494 от 06.03.2006 имущество было передано покупателям по акту приема-передачи от 17.03.2006.
По утверждению предпринимателя, в том же 2006 году им была выкуплена у совладельца - Вербицкого С.В. его доля в приобретенном здании склада. В подтверждение этого в материалы дела представлена расписка Вербицкого С.В. от 30.11.2006 о получении от Бетина В.М. денежных средств в сумме 205 000 руб. за принадлежащую Вербицкому С.В. по договору купли-продажи муниципального имущества N 494 от 06.03.2006 1/2 долю в здании склада и земельном участке под ним.
При этом, как было установлено налоговым органом в ходе проверки и усматривается из материалов дела, в Книге учета доходов и расходов предпринимателя приобретенный объект недвижимости (ни в размере 1/2 доли в здании склада, ни полностью) отражен не был.
Документы о вводе объекта недвижимости в эксплуатацию - акты приема-передачи здания (формы ОС-1а), акты ввода основных средств в эксплуатацию, инвентарные карточки учета объектов основных средств (формы ОС-6) у предпринимателя отсутствуют.
Документы на регистрацию перехода права собственности на 1/2 доли в здании склада на основании договора купли-продажи муниципального имущества N 494 от 06.03.2006 были переданы предпринимателем Бетиным в регистрирующий орган 07.02.2008; документы на регистрацию перехода права собственности от Вербицкого С.В. к Бетину В.М. - 04.02.2011.
Государственная регистрация прав на здание была осуществлена поэтапно: 25.12.2009 зарегистрировано право долевой собственности, 17.02.2011 зарегистрировано право собственности предпринимателя Бетина на все здание.
Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что при рассмотрении настоящего спора предприниматель Бетин, за исключением факта несения расходов по приобретению объекта недвижимости, не доказал наличие у него в 2006-2008 годах ни одного условия учета расходов, связанных с приобретением этого объекта недвижимости, в целях налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, к которым относятся: введение объекта недвижимости в эксплуатацию и принятие его к учету.
При таких обстоятельствах, по мнению суда апелляционной инстанции, не может считаться доказанным также и фактическое использование объекта недвижимости и земельного участка, на котором он расположен, для осуществления деятельности, подпадающей под налогообложение по упрощенной системе, т.е. направленность произведенных расходов на получение дохода.
Следовательно, вывод суда области о том, что в проверяемом периоде у предпринимателя отсутствовали основания для включения в состав расходов по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, как затрат на приобретение 1/2 части склада и 1/2 части земельного участка в сумме 205 000 руб., так и затрат на приобретение другой половины склада и земельного участка в сумме 205 000 руб., является верным, поскольку в указанный период отсутствуют сведения о введении приобретенного объекта недвижимости в установленном порядке в эксплуатацию для использования его в предпринимательской деятельности и о включении его в состав основных средств.
При этом суд считает необходимым отметить, что предприниматель не лишен возможности учесть произведенные им расходы по приобретению склада и земельного участка, на котором он расположен, в том периоде, когда им будут выполнены все необходимые условия для принятия этих расходов в целях налогообложения.
В указанной связи, исходя из довода предпринимателя о том, что приобретенные им строительные материалы на суммы 690 289,73 руб. в 2006 году, 40 563,42 руб. в 2007 году и 260 645,90 руб. в 2008 году использованы только для ремонта приобретенного здания склада, а не для строительства самостоятельно возведенного объекта недвижимости - двухэтажного незавершенного строительством здания, предприниматель не лишен также возможности учесть произведенные им затраты на приобретение стройматериалов в первоначальной стоимости склада, по которой он будет введен в эксплуатацию и принят на учет в порядке, определяемом статьями 256, 257, 346.16, 346.17 Налогового кодекса.
В то же время, основания для учета данных расходов в качестве расходов на ремонт основного средства - здания склада (подпункт 3 пункта 2 статьи 346.16 Налогового кодекса) в момент их осуществления у предпринимателя отсутствуют, так как в проверяемом периоде данное основное средство в том понимании, которое этому понятию придается налоговым и бухгалтерским законодательством, у него отсутствовало.
Соответственно, довод налогоплательщика о правомерности учета им в целях налогообложения расходов на приобретение стройматериалов в периоде их приобретения также отклоняется судом апелляционной инстанции как необоснованный.
Кроме того, поскольку при рассмотрении спора в суде первой инстанции предприниматель утверждал, что частично приобретенные им материалы были использованы для строительства двухэтажного незавершенного строительством здания, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что та часть стоимости строительных материалов, которая приходится на строительство здания, по правилам бухгалтерского учета будет формировать первоначальную стоимость вновь построенного объекта основных средств и подлежит учету в момент ввода его в эксплуатацию.
Так как материалами дела установлено отсутствие у предпринимателя раздельного учета расходов на ремонт и строительство разных объектов недвижимости - приобретенного склада, требующего, как на это указано в приложении N 1 к решению Тамбовской городской Думы от 19.03.2003 N 341 "Об утверждении перечня объектов приватизации муниципального имущества", восстановления, и вновь возводимого строения, являющегося, как это следует из технического паспорта от 05.06.2008, составленного муниципальным унитарным предприятием "Тамбов-недвижимость", самовольно возведенным строением, то, как правильно указал суд области, данное обстоятельство также препятствует учету произведенных расходов в целях налогообложения в проверенных налоговым органом периодах.
При этом то обстоятельство, что строительство и ремонт осуществлялись предпринимателем собственными силами, не освобождает его от обязанности вести учет произведенных при этом расходов в целях налогообложения.
В связи с изложенным, в проверенных налоговым органом периодах предпринимателем Бетиным В.М. неправомерно была уменьшена налоговая база по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на расходы по приобретению строительных материалов в суммах 690 289,73 руб. за 2006 год, 40 563,42 руб. за 2007 год и 260 645,90 руб. за 2008 год, поскольку данные расходы не подтверждены первичными бухгалтерскими документами.
Оценивая правомерность исключения налоговым органом из налогооблагаемой базы предпринимателя расходов последнего на приобретение дорожных плит, суд апелляционный инстанции исходит из следующего.
Подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.5 Налогового кодекса установлено, что при определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на материальные расходы, к каковым в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 254 Кодекса, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
Статья 264 Налогового кодекса содержит перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, который не является закрытым, при этом в подпункте 49 пункта 1 этой статьи определено, что к прочим расходам относятся и другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
При этом, в соответствии с требованиями статьи 252 Налогового кодекса расходы в любом случае должны быть экономически обоснованными и документально подтвержденными.
В рассматриваемой ситуации предпринимателем Бетиным документов, подтверждающих приобретение дорожных плит на сумму 63 000 руб., а также доказательств, что покупка указанных плит была связана с его предпринимательской деятельностью, в материалы дела не представлено.
В ходе проведенного налоговым органом осмотра территории по адресу: г. Тамбов, ул. Киквидзе, 118А, приобретенные дорожные плиты выявлены не были (протокол осмотра территории N 13-24/30 от 12.05.2009).
Представлявшиеся предпринимателем на обозрение суда в подтверждение произведенных расходов фотографии не являются доказательством осуществления спорных расходов, так как в отсутствие соответствующих бухгалтерских документов по учету расходов они не позволяют установить факт осуществления расходов, период их осуществления и размер этих расходов.
Учитывая, что расходы налогоплательщика на приобретение дорожных плит не подтверждены документально, у налогового органа имелись основания для исключения из его расходов затрат на покупку плит в сумме 63 000 руб.
При изложенных обстоятельствах, принимая во внимание отсутствие у предпринимателя Бетина В.М. в проверенных налоговым органом налоговых периодах оснований для включения в состав расходов по единому налогу затрат на приобретение 1/2 доли объекта недвижимого имущества (складского помещения) и 1/2 доли земельного участка по договору купли-продажи муниципального имущества N 494 от 06.03.2006 на общую сумму 205 000 руб.; затрат по окончательной оплате за приобретение второй половины недвижимого муниципального имущества на сумму 205 000 руб.; затрат на приобретение строительных материалов для строительства и ремонта основных средств на сумму 690 289,73 руб. за 2006 год, 40 563,42 руб. за 2007 год и 260 645,90 руб. за 2008 год; затрат на оплату стоимости дорожных плит в сумме 63 000 руб., налоговым органом правомерно исключены указанные затраты из налоговых баз по налогу в соответствующих периодах и произведено по указанному основанию доначисление предпринимателю Бетину В.М. налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в общей сумме 219 674,85 руб.
Также обоснованно, исходя из доказанности факта занижения налоговой базы по налогу и несвоевременности уплаты налога в сумме 219 674,85 руб., инспекцией на основании статей 75, 106, 122 Налогового кодекса Российской Федерации произведено начисление пеней за несвоевременную уплату этой суммы налога в сумме 37 346,33 руб. и штрафных санкций за неуплату налога в сумме 21 967,48 руб. (с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств и снижения размера штрафа в два раза).
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка и правильно применены нормы материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Все доводы, положенные в основу апелляционных жалоб, являлись предметом исследования в суде первой инстанции.
Убедительных доводов, позволяющих отменить решение арбитражного суда Тамбовской области в обжалуемых частях, апелляционные жалобы не содержат, в связи с чем они не могут быть удовлетворены судом апелляционной инстанции.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Исходя из результатов рассмотрения апелляционной жалобы, а также учитывая, что в силу статьи 333.37 Налогового кодекса налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, а предприниматель Бетин В.М. освобожден от уплаты государственной пошлины на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 333.37 Налогового кодекса (является инвалидом 2-ой группы), расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение настоящего дела в суде апелляционной инстанции распределению не подлежат.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

постановил:

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 30.03.2011 и дополнительное решение Арбитражного суда Тамбовской области от 21.04.2011 по делу N А64-813/2010 в обжалуемых частях оставить без изменения, а апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову и индивидуального предпринимателя Бетина Владимира Михайловича - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий два месяца со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья:
Т.Л.МИХАЙЛОВА

судьи
М.Б.ОСИПОВА
В.А.СКРЫННИКОВ

© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)