Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
19 декабря 2005 г. Дело N А40-55287/05-99-345
Резолютивная часть решения объявлена 05.12.2005.
Решение в полном объеме изготовлено 19.12.2005.
Арбитражный суд г. Москвы в составе судьи К.Г., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи П.Т., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению ООО "Инвестиционная компания "Баррель" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 50 по г. Москве о признании недействительными решения от 06.09.2005 N 526 и требований от 06.09.2005 N 945 и 946, при участии: от заявителя - Д., дов. от 26.10.2005 N 279, юрисконсульт; от ответчика - К.А.Ю., дов. от 03.11.2005 N 05-09/12311, специалист 1 категории, Л., дов. от 01.08.2005 N 05-09/9136, специалист 1 категории,
общество с ограниченной ответственностью "Инвестиционная компания "Баррель" (далее - общество) просит признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации РФ N 50 по г. Москве (далее - Инспекция) от 06.09.2005 N 526 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, а также требований об уплате пеней и налоговой санкции от 06.09.2005 N 945 и 946.
В обоснование своих требований общество сослалось на статью 214.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и указало, что, являясь в сделках по операциям с ценными бумагами по отношению с физическим лицам брокером, не несло обязанностей налогового агента.
Поэтому, основываясь на заявлениях физических лиц о том, что уплата налога на доходы будет ими произведена самостоятельно, общество не удерживало и не уплачивало в бюджет налог на доходы физических лиц. Взыскание пеней в этом случае с общества противоречит статье 45 Кодекса, т.к. налогоплательщик должен исполнить обязанность по уплате налога лично. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абз. 3 пункта 2 статьи 45 Кодекса). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике, следовательно, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.
В статье 214.1 Кодекса не указан конкретный срок, в течение которого брокер обязан уплатить налог на доходы физических лиц, поэтому Инспекцией необоснованно начислены пени за перечисление удержанного с П.Д. и Р. налога 26.03.2004, а не в течение месяца с даты окончания налогового периода, как считает Инспекция.
Инспекция возразила против требования по основаниям, аналогичным изложенным в решении, указав, что в силу статей 24 и 214.1 Кодекса общество обязано было удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц при выплате им дохода по операциям с ценными бумагами.
При подготовке дела к судебному разбирательству по предложению суда была назначена и проведена двусторонняя сверка расчетов налоговой базы и сумм налога на доходы физических лиц К.А.В. и А., по результатам которой Инспекцией скорректирована общая сумма налога на доходы физических лиц за 2004 год.
Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела письменные доказательства, суд находит заявление подлежащим частичному удовлетворению исходя из следующего.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности удержания и перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за период 2003 - 2004 гг., по результатам которой принято оспариваемое решение от 06.09.2005 N 526. Общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Кодекса, за неправомерное неполное перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 20% от суммы неперечисленного налога, что составило 342600,81 руб., начислены пени за неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию, в размере 161070,99 руб. Одновременно Инспекцией направлены требования N 945 об уплате налоговой санкции в сумме 342600,81 руб. и N 946 об уплате налога (пеней) в сумме 161070,99 руб.
Как установлено в ходе проверки и следует из материалов дела, в проверяемом периоде общество заключало с физическими лицами договоры брокерского обслуживания на рынке ценных бумаг, согласно которым общество как брокер от своего имени по поручению клиента осуществляло операции купли-продажи ценных бумаг.
Общество считает, что, являясь по отношению к физическим лицам брокером, не имело предусмотренной законом обязанности по выполнению функций налогового агента.
Суд не может согласиться с этой позицией заявителя в связи со следующим.
Пункт 1 статьи 24 Кодекса определяет налогового агента как лицо, на которое в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.
В 2003 году общество заключало договоры с физическими лицами на оказание брокерских услуг по операциям купли-продажи ценных бумаг, по которым физические лица получили доход.
Статьей 214.1 Кодекса установлен порядок определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги.
Согласно пунктам 3 и 8 статьи 214.1 Кодекса организации, являющиеся источником выплаты дохода налогоплательщикам - физическим лицам, во исполнение договора на брокерское обслуживание, договора доверительного управления на рынке ценных бумаг, договора комиссии или поручения на совершение операций купли-продажи ценных бумаг в пользу налогоплательщика признаются налоговыми агентами, обязанными определить налоговую базу, исчислить, удержать из денежных средств налогоплательщика и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц с доходов, полученных от совершения названных операций.
Налоговый вычет или вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов предоставляется налогоплательщику при расчете и уплате налога в бюджет у источника выплаты дохода (брокера, доверительного управляющего или иного лица, совершающего операции по договору поручения, иному подобному договору в пользу налогоплательщика) либо по окончании налогового периода при подаче налоговой декларации в налоговый орган.
Если расчет и уплата налога производятся источником выплаты дохода (брокером, доверительным управляющим или иным лицом, совершающим операции по договору поручения или по иному подобному договору в пользу налогоплательщика) в налоговом периоде, имущественный налоговый вычет предоставляется источником выплаты дохода с возможностью последующего перерасчета по окончании налогового периода при подаче налоговой декларации в налоговый орган.
В статье 214.1 Кодекса трижды дается определение лицу, которое должно выполнять функции налогового агента по сделкам купли-продажи ценных бумаг. Дважды в пункте 3 говорится, что налоговый агент - это брокер, доверительный управляющий или иное лицо, совершающие операции по договору поручения, иному подобному договору в пользу налогоплательщика. В последнем абзаце пункта 8 названной статьи прямо указано, что налоговый агент - это брокер, доверительный управляющий или иное лицо, совершающие операции по договору поручения, договору комиссии, иному договору в пользу налогоплательщика. При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога источником выплаты налоговый агент обязан уведомить об этом налоговый орган.
Таким образом, по смыслу статьи 214.1 Кодекса, если ценные бумаги реализуются через посредника (брокера, доверительного управляющего и т.д.), то обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога возлагается на посредника - налогового агента. В остальных случаях физические лица самостоятельно декларируют и платят налог с этих доходов.
Общество утверждает, что в статье 214.1 Кодекса предусмотрен единственный случай, когда лицо может быть признано налоговым агентом, - согласно пункту 8 налоговым агентом в отношении доходов по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами сделок, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя) является доверительный управляющий.
Исходя из системного толкования статьи 214.1 Кодекса, суд признает это утверждение неправильным и приходит к выводу, что в абзаце 4 пункта 8 названной статьи Кодекса специально оговорено, кто является налоговым агентом по сделкам, осуществляемым доверительным управляющим, с учетом специфики названного вида сделок.
В связи с неудержанием и неперечислением налога на доходы физических лиц в бюджет общество правомерно привлечено к ответственности по статье 123 Кодекса в виде штрафа.
Однако сумма штрафа определена Инспекцией неправильно.
По предложению суда между сторонами была проведена двусторонняя сверка расчета налоговой базы и сумм налога на доходы физических лиц К.А.В. и А. По итогам сверки Инспекцией была скорректирована общая сумма налога на доходы физических лиц за 2004 г., не удержанного обществом, которая составила 1468702,24 руб. (ранее в решении о привлечении к налоговой ответственности от 06.09.2005 N 526 была указана сумма 1713004 руб.). Соответственно, размер штрафа, предусмотренного ст. 123 Кодекса, составил 293740,45 руб. (1468702,24 руб. x 20%), а не 342600,81 руб., как было указано в решении.
Поэтому суд признает недействительным решение в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 48860,36 руб. (342600,81 руб. - 293740,45 руб.).
В части взыскания с общества пеней за несвоевременное перечисление в бюджет налога суд признает решение недействительным по следующим основаниям.
Согласно пункту 1 ст. 24 Кодекса налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов. Налогоплательщиками же являются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги (ст. 19 Кодекса).
Из пункта 1 статьи 45 Кодекса следует, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Основания, по которым налогоплательщик признается исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в пункте 2 статьи 45 Кодекса.
Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абз. 3 пункта 2 статьи 45). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике. Таким образом, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.
Согласно статье 75 Кодекса пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
Пунктами 4, 6 и 9 статьи 226 Кодекса установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. При этом уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Таким образом, налоговый агент обязан удержать сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика.
Кроме того, согласно пункту 4 статьи 24 и пункту 6 статьи 226 Кодекса налоговые агенты перечисляют в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком, только удержанные налоги. Следовательно, лишь в случае удержания суммы налога налоговым агентом он становится обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы и соответствующей уплате пеней, установленных статьей 75 Кодекса. В данном случае истец в проверяемый период фактически не удержал суммы налога на доходы физических лиц с налогоплательщиков. Более того, в соответствии с п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Поскольку нормы НК РФ, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов, то начисление и взыскание пеней на суммы неудержанных налогов являются незаконными.
Кроме того, сумма пеней по данному эпизоду была определена Инспекцией неправильно. Согласно акту сверки и отзыву Инспекции размер пеней за неперечисление неудержанного налога на доходы физических лиц составил 138106,97 руб., а не 159840,41 руб., как указано в решении.
В ходе проверки был также установлен факт несвоевременного перечисления обществом сумм налога на доходы физических лиц П.Д., Р. Из материалов дела и пояснений представителей сторон установлено, что 31.12.2003 обществом удержан налог с доходов указанных физических лиц, но в доход бюджета данный налог перечислен фактически 26.03.2004.
Общество считает, что оно как брокер должно было уплатить налог не позднее 15 июля, так как действующим законодательством не установлен срок уплаты брокером налога на доходы физических лиц, а в отношении самих физических лиц этот срок определен 15 июля.
Суд считает, что данное утверждение противоречит законодательству.
Абзацем 1 пункта 8 статьи 214.1 Кодекса установлено, что расчет и уплата суммы налога осуществляются налоговым агентом по окончании налогового периода или при осуществлении им выплаты денежных средств налогоплательщику до истечения очередного налогового периода.
Таким образом, общество, выступающее брокером по договорам с физическими лицами и, как было указано выше, являющееся в таких отношениях налоговым агентом, должно производить уплату налога на доходы физических лиц по окончании налогового периода (при условии, если организация не выплачивает денежные средства клиенту до истечения налогового периода).
В соответствии со ст. 216 Кодекса налоговым периодом признается календарный год. Датой окончания налогового периода является 31 декабря текущего года. Соответственно, датой "по окончании налогового периода" является 1 января следующего года (ближайший следующий за этой датой рабочий день).
Инспекция произвела начисление пеней исходя из абз. 5 пункта 8 статьи 214.1 Кодекса, согласно которому для такой категории налоговых агентов как доверительный управляющий срок уплаты налога установлен в один месяц с даты окончания налогового периода или даты выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг), а также разъяснения Минфина России от 11.05.2005 N 03-05-01-04/120. В оспариваемом решении Инспекция указала в качестве установленного срока уплаты налога, удержанного обществом, - 31.01.2004 и начислила пени за несвоевременное перечисление налога в бюджет, начиная с 01.02.2004.
Довод общества о том, что если бы налог уплачивался физическими лицами самостоятельно, действовали бы положения пункта 4 статьи 228 Кодекса, правомерен, однако применим только для налогоплательщиков. Общество является налоговым агентом, поэтому к нему неприменимы нормы, регулирующие уплату налога налогоплательщиками.
Таким образом, правомерным является начисление пеней за несвоевременное перечисление удержанного налога на доходы П.Д. и Р. в размере 1230,58 руб., оснований для удовлетворения требования общества о признании недействительным решения в этой части не имеется.
Однако Инспекцией в решении неправильно определен общий размер пеней - 161070,99 руб.
Согласно акту сверки и отзыву Инспекции размер пеней за несвоевременное перечисление удержанного налога на доходы П.Д. и Р. - 1230,58 руб.
Поэтому суд признает недействительным решение в части начисления пеней в размере 159840,36 руб. (161070,99 руб. - 1230,58 руб.).
Исходя из признания частично недействительным решения Инспекции о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания штрафа и пеней, суд признает недействительными в соответствующих частях и требования об уплате пеней и налоговой санкции, выставленные на основании данного решения.
Доводы общества о нарушении Инспекцией порядка выставления требований проверены судом и признаны необоснованными.
В соответствии со ст. 69 Кодекса требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.
Общество ссылается на то, что требование об уплате налоговой санкции от 06.09.2005 N 945 и требование об уплате налога от 06.09.2005 N 946 не соответствуют положениям ст. 69 Кодекса - не указаны: решение, на основании которого вынесены требования, нормы закона, относящиеся к начислению пеней и уплате штрафной санкции, обстоятельства, обосновывающие начисление пеней и уплату штрафной санкции, расчет пеней с указанием периода и ставки.
Однако в требованиях указано решение, на основании которого вынесены требования, - от 06.06.2005 N 526. Нормы закона, относящиеся к начислению пеней и уплате штрафной санкции (ссылка на статьи 75, 123 Кодекса), имеются в решении от 06.06.2005 N 526, на основании которого вынесены требования. Обстоятельства, обосновывающие начисление пеней и уплату штрафной санкции, указаны в описательной части решения. Расчет пеней с указанием периода и ставки - показателей данного расчета приведены в таблице, расположенной на стр. 9 оспариваемого решения.
Таким образом, и оснований для утверждения о несоответствии выставленных налоговым органом требований статье 69 Кодекса не имеется.
Уплаченная заявителем при подаче заявления государственная пошлина подлежит возврату из федерального бюджета в соответствии с п. 5 ст. 333.40 Кодекса.
Учитывая изложенное, руководствуясь ст. ст. 110, 167, 170, 201 АПК РФ, суд
признать недействительными, не соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации:
- - решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации РФ N 50 по г. Москве от 06.09.2005 N 526 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения ООО "Инвестиционная компания "Баррель" к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 48860 руб. 36 коп., а также в части взыскания пеней в размере 159840 руб. 41 коп;
- - требование об уплате налоговой санкции от 06.09.2005 N 945 в части предложения уплатить штраф в размере 48860 руб. 36 коп.;
- - требование об уплате налога от 06.09.2005 N 946 в части предложения уплатить пени в размере 159840 руб. 36 коп.
В удовлетворении остальной части заявления ООО "Инвестиционная компания "Баррель" отказать.
Возвратить заявителю из федерального бюджета госпошлину - 3000 руб.
Решение может быть обжаловано в месячный срок после его принятия путем подачи апелляционной жалобы в Девятый арбитражный апелляционный суд.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА Г. МОСКВЫ ОТ 19.12.2005, 05.12.2005 ПО ДЕЛУ N А40-55287/05-99-345
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
19 декабря 2005 г. Дело N А40-55287/05-99-345
Резолютивная часть решения объявлена 05.12.2005.
Решение в полном объеме изготовлено 19.12.2005.
Арбитражный суд г. Москвы в составе судьи К.Г., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи П.Т., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению ООО "Инвестиционная компания "Баррель" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 50 по г. Москве о признании недействительными решения от 06.09.2005 N 526 и требований от 06.09.2005 N 945 и 946, при участии: от заявителя - Д., дов. от 26.10.2005 N 279, юрисконсульт; от ответчика - К.А.Ю., дов. от 03.11.2005 N 05-09/12311, специалист 1 категории, Л., дов. от 01.08.2005 N 05-09/9136, специалист 1 категории,
УСТАНОВИЛ:
общество с ограниченной ответственностью "Инвестиционная компания "Баррель" (далее - общество) просит признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации РФ N 50 по г. Москве (далее - Инспекция) от 06.09.2005 N 526 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, а также требований об уплате пеней и налоговой санкции от 06.09.2005 N 945 и 946.
В обоснование своих требований общество сослалось на статью 214.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и указало, что, являясь в сделках по операциям с ценными бумагами по отношению с физическим лицам брокером, не несло обязанностей налогового агента.
Поэтому, основываясь на заявлениях физических лиц о том, что уплата налога на доходы будет ими произведена самостоятельно, общество не удерживало и не уплачивало в бюджет налог на доходы физических лиц. Взыскание пеней в этом случае с общества противоречит статье 45 Кодекса, т.к. налогоплательщик должен исполнить обязанность по уплате налога лично. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абз. 3 пункта 2 статьи 45 Кодекса). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике, следовательно, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.
В статье 214.1 Кодекса не указан конкретный срок, в течение которого брокер обязан уплатить налог на доходы физических лиц, поэтому Инспекцией необоснованно начислены пени за перечисление удержанного с П.Д. и Р. налога 26.03.2004, а не в течение месяца с даты окончания налогового периода, как считает Инспекция.
Инспекция возразила против требования по основаниям, аналогичным изложенным в решении, указав, что в силу статей 24 и 214.1 Кодекса общество обязано было удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц при выплате им дохода по операциям с ценными бумагами.
При подготовке дела к судебному разбирательству по предложению суда была назначена и проведена двусторонняя сверка расчетов налоговой базы и сумм налога на доходы физических лиц К.А.В. и А., по результатам которой Инспекцией скорректирована общая сумма налога на доходы физических лиц за 2004 год.
Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела письменные доказательства, суд находит заявление подлежащим частичному удовлетворению исходя из следующего.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности удержания и перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за период 2003 - 2004 гг., по результатам которой принято оспариваемое решение от 06.09.2005 N 526. Общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Кодекса, за неправомерное неполное перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 20% от суммы неперечисленного налога, что составило 342600,81 руб., начислены пени за неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию, в размере 161070,99 руб. Одновременно Инспекцией направлены требования N 945 об уплате налоговой санкции в сумме 342600,81 руб. и N 946 об уплате налога (пеней) в сумме 161070,99 руб.
Как установлено в ходе проверки и следует из материалов дела, в проверяемом периоде общество заключало с физическими лицами договоры брокерского обслуживания на рынке ценных бумаг, согласно которым общество как брокер от своего имени по поручению клиента осуществляло операции купли-продажи ценных бумаг.
Общество считает, что, являясь по отношению к физическим лицам брокером, не имело предусмотренной законом обязанности по выполнению функций налогового агента.
Суд не может согласиться с этой позицией заявителя в связи со следующим.
Пункт 1 статьи 24 Кодекса определяет налогового агента как лицо, на которое в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.
В 2003 году общество заключало договоры с физическими лицами на оказание брокерских услуг по операциям купли-продажи ценных бумаг, по которым физические лица получили доход.
Статьей 214.1 Кодекса установлен порядок определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги.
Согласно пунктам 3 и 8 статьи 214.1 Кодекса организации, являющиеся источником выплаты дохода налогоплательщикам - физическим лицам, во исполнение договора на брокерское обслуживание, договора доверительного управления на рынке ценных бумаг, договора комиссии или поручения на совершение операций купли-продажи ценных бумаг в пользу налогоплательщика признаются налоговыми агентами, обязанными определить налоговую базу, исчислить, удержать из денежных средств налогоплательщика и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц с доходов, полученных от совершения названных операций.
Налоговый вычет или вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов предоставляется налогоплательщику при расчете и уплате налога в бюджет у источника выплаты дохода (брокера, доверительного управляющего или иного лица, совершающего операции по договору поручения, иному подобному договору в пользу налогоплательщика) либо по окончании налогового периода при подаче налоговой декларации в налоговый орган.
Если расчет и уплата налога производятся источником выплаты дохода (брокером, доверительным управляющим или иным лицом, совершающим операции по договору поручения или по иному подобному договору в пользу налогоплательщика) в налоговом периоде, имущественный налоговый вычет предоставляется источником выплаты дохода с возможностью последующего перерасчета по окончании налогового периода при подаче налоговой декларации в налоговый орган.
В статье 214.1 Кодекса трижды дается определение лицу, которое должно выполнять функции налогового агента по сделкам купли-продажи ценных бумаг. Дважды в пункте 3 говорится, что налоговый агент - это брокер, доверительный управляющий или иное лицо, совершающие операции по договору поручения, иному подобному договору в пользу налогоплательщика. В последнем абзаце пункта 8 названной статьи прямо указано, что налоговый агент - это брокер, доверительный управляющий или иное лицо, совершающие операции по договору поручения, договору комиссии, иному договору в пользу налогоплательщика. При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога источником выплаты налоговый агент обязан уведомить об этом налоговый орган.
Таким образом, по смыслу статьи 214.1 Кодекса, если ценные бумаги реализуются через посредника (брокера, доверительного управляющего и т.д.), то обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога возлагается на посредника - налогового агента. В остальных случаях физические лица самостоятельно декларируют и платят налог с этих доходов.
Общество утверждает, что в статье 214.1 Кодекса предусмотрен единственный случай, когда лицо может быть признано налоговым агентом, - согласно пункту 8 налоговым агентом в отношении доходов по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами сделок, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя) является доверительный управляющий.
Исходя из системного толкования статьи 214.1 Кодекса, суд признает это утверждение неправильным и приходит к выводу, что в абзаце 4 пункта 8 названной статьи Кодекса специально оговорено, кто является налоговым агентом по сделкам, осуществляемым доверительным управляющим, с учетом специфики названного вида сделок.
В связи с неудержанием и неперечислением налога на доходы физических лиц в бюджет общество правомерно привлечено к ответственности по статье 123 Кодекса в виде штрафа.
Однако сумма штрафа определена Инспекцией неправильно.
По предложению суда между сторонами была проведена двусторонняя сверка расчета налоговой базы и сумм налога на доходы физических лиц К.А.В. и А. По итогам сверки Инспекцией была скорректирована общая сумма налога на доходы физических лиц за 2004 г., не удержанного обществом, которая составила 1468702,24 руб. (ранее в решении о привлечении к налоговой ответственности от 06.09.2005 N 526 была указана сумма 1713004 руб.). Соответственно, размер штрафа, предусмотренного ст. 123 Кодекса, составил 293740,45 руб. (1468702,24 руб. x 20%), а не 342600,81 руб., как было указано в решении.
Поэтому суд признает недействительным решение в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 48860,36 руб. (342600,81 руб. - 293740,45 руб.).
В части взыскания с общества пеней за несвоевременное перечисление в бюджет налога суд признает решение недействительным по следующим основаниям.
Согласно пункту 1 ст. 24 Кодекса налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов. Налогоплательщиками же являются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги (ст. 19 Кодекса).
Из пункта 1 статьи 45 Кодекса следует, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Основания, по которым налогоплательщик признается исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в пункте 2 статьи 45 Кодекса.
Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абз. 3 пункта 2 статьи 45). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике. Таким образом, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.
Согласно статье 75 Кодекса пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
Пунктами 4, 6 и 9 статьи 226 Кодекса установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. При этом уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Таким образом, налоговый агент обязан удержать сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика.
Кроме того, согласно пункту 4 статьи 24 и пункту 6 статьи 226 Кодекса налоговые агенты перечисляют в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком, только удержанные налоги. Следовательно, лишь в случае удержания суммы налога налоговым агентом он становится обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы и соответствующей уплате пеней, установленных статьей 75 Кодекса. В данном случае истец в проверяемый период фактически не удержал суммы налога на доходы физических лиц с налогоплательщиков. Более того, в соответствии с п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Поскольку нормы НК РФ, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов, то начисление и взыскание пеней на суммы неудержанных налогов являются незаконными.
Кроме того, сумма пеней по данному эпизоду была определена Инспекцией неправильно. Согласно акту сверки и отзыву Инспекции размер пеней за неперечисление неудержанного налога на доходы физических лиц составил 138106,97 руб., а не 159840,41 руб., как указано в решении.
В ходе проверки был также установлен факт несвоевременного перечисления обществом сумм налога на доходы физических лиц П.Д., Р. Из материалов дела и пояснений представителей сторон установлено, что 31.12.2003 обществом удержан налог с доходов указанных физических лиц, но в доход бюджета данный налог перечислен фактически 26.03.2004.
Общество считает, что оно как брокер должно было уплатить налог не позднее 15 июля, так как действующим законодательством не установлен срок уплаты брокером налога на доходы физических лиц, а в отношении самих физических лиц этот срок определен 15 июля.
Суд считает, что данное утверждение противоречит законодательству.
Абзацем 1 пункта 8 статьи 214.1 Кодекса установлено, что расчет и уплата суммы налога осуществляются налоговым агентом по окончании налогового периода или при осуществлении им выплаты денежных средств налогоплательщику до истечения очередного налогового периода.
Таким образом, общество, выступающее брокером по договорам с физическими лицами и, как было указано выше, являющееся в таких отношениях налоговым агентом, должно производить уплату налога на доходы физических лиц по окончании налогового периода (при условии, если организация не выплачивает денежные средства клиенту до истечения налогового периода).
В соответствии со ст. 216 Кодекса налоговым периодом признается календарный год. Датой окончания налогового периода является 31 декабря текущего года. Соответственно, датой "по окончании налогового периода" является 1 января следующего года (ближайший следующий за этой датой рабочий день).
Инспекция произвела начисление пеней исходя из абз. 5 пункта 8 статьи 214.1 Кодекса, согласно которому для такой категории налоговых агентов как доверительный управляющий срок уплаты налога установлен в один месяц с даты окончания налогового периода или даты выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг), а также разъяснения Минфина России от 11.05.2005 N 03-05-01-04/120. В оспариваемом решении Инспекция указала в качестве установленного срока уплаты налога, удержанного обществом, - 31.01.2004 и начислила пени за несвоевременное перечисление налога в бюджет, начиная с 01.02.2004.
Довод общества о том, что если бы налог уплачивался физическими лицами самостоятельно, действовали бы положения пункта 4 статьи 228 Кодекса, правомерен, однако применим только для налогоплательщиков. Общество является налоговым агентом, поэтому к нему неприменимы нормы, регулирующие уплату налога налогоплательщиками.
Таким образом, правомерным является начисление пеней за несвоевременное перечисление удержанного налога на доходы П.Д. и Р. в размере 1230,58 руб., оснований для удовлетворения требования общества о признании недействительным решения в этой части не имеется.
Однако Инспекцией в решении неправильно определен общий размер пеней - 161070,99 руб.
Согласно акту сверки и отзыву Инспекции размер пеней за несвоевременное перечисление удержанного налога на доходы П.Д. и Р. - 1230,58 руб.
Поэтому суд признает недействительным решение в части начисления пеней в размере 159840,36 руб. (161070,99 руб. - 1230,58 руб.).
Исходя из признания частично недействительным решения Инспекции о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания штрафа и пеней, суд признает недействительными в соответствующих частях и требования об уплате пеней и налоговой санкции, выставленные на основании данного решения.
Доводы общества о нарушении Инспекцией порядка выставления требований проверены судом и признаны необоснованными.
В соответствии со ст. 69 Кодекса требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.
Общество ссылается на то, что требование об уплате налоговой санкции от 06.09.2005 N 945 и требование об уплате налога от 06.09.2005 N 946 не соответствуют положениям ст. 69 Кодекса - не указаны: решение, на основании которого вынесены требования, нормы закона, относящиеся к начислению пеней и уплате штрафной санкции, обстоятельства, обосновывающие начисление пеней и уплату штрафной санкции, расчет пеней с указанием периода и ставки.
Однако в требованиях указано решение, на основании которого вынесены требования, - от 06.06.2005 N 526. Нормы закона, относящиеся к начислению пеней и уплате штрафной санкции (ссылка на статьи 75, 123 Кодекса), имеются в решении от 06.06.2005 N 526, на основании которого вынесены требования. Обстоятельства, обосновывающие начисление пеней и уплату штрафной санкции, указаны в описательной части решения. Расчет пеней с указанием периода и ставки - показателей данного расчета приведены в таблице, расположенной на стр. 9 оспариваемого решения.
Таким образом, и оснований для утверждения о несоответствии выставленных налоговым органом требований статье 69 Кодекса не имеется.
Уплаченная заявителем при подаче заявления государственная пошлина подлежит возврату из федерального бюджета в соответствии с п. 5 ст. 333.40 Кодекса.
Учитывая изложенное, руководствуясь ст. ст. 110, 167, 170, 201 АПК РФ, суд
РЕШИЛ:
признать недействительными, не соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации:
- - решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации РФ N 50 по г. Москве от 06.09.2005 N 526 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения ООО "Инвестиционная компания "Баррель" к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 48860 руб. 36 коп., а также в части взыскания пеней в размере 159840 руб. 41 коп;
- - требование об уплате налоговой санкции от 06.09.2005 N 945 в части предложения уплатить штраф в размере 48860 руб. 36 коп.;
- - требование об уплате налога от 06.09.2005 N 946 в части предложения уплатить пени в размере 159840 руб. 36 коп.
В удовлетворении остальной части заявления ООО "Инвестиционная компания "Баррель" отказать.
Возвратить заявителю из федерального бюджета госпошлину - 3000 руб.
Решение может быть обжаловано в месячный срок после его принятия путем подачи апелляционной жалобы в Девятый арбитражный апелляционный суд.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)