Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 13.05.2009 года.
Решение в полном объеме изготовлено 20.05.2009 года.
Арбитражный суд Иркутской области в составе: судьи Гурьянова О.П.
при ведении протокола судебного заседания Гурьяновым О.П.
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя Петросяна Спартака Овсеповича
- к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Иркутской области;
- Управлению Федеральной налоговой службы по Иркутской области
о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 02/58 от 12.03.2008 г. в редакции Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/03366-402 от 26.05.2008 г.
при участии в судебном заседании:
от заявителя: не явились,
от налогового органа: не явились,
от управления: не явились
индивидуальный предприниматель Петросян Спартак Овсепович (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Иркутской области (далее - инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 02/58 от 12.03.2008 г. в редакции Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее - управление) N 26-16/03366-402 от 26.05.2008 г.
В порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, заявитель уточнил требования, просил признать незаконным решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 02/58 от 12.03.2008 г. в редакции Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/03366-402 от 26.05.2008 г. в части начисления налогов, пеней и налоговых санкций в общей сумме 231 564 руб. 66 коп., в том числе: налогов в сумме 163 210 руб. 21 коп. (налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) - 110 269 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) - 24 792 руб. 21 коп., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) - 28 149 руб.), пеней в сумме 63 634 руб. 45 коп. (по НДФЛ - 40 110 руб. 55 коп., по ЕСН - 16 685 руб. 10 коп., по единому налогу в связи с применением УСН - 6 838 руб. 80 коп.), штрафа за неуплату единого налога по УСН в сумме 4 720 руб.
Представитель предпринимателя заявленные требования с учетом уточнений поддержала в полном объеме по основаниям, указанным в заявлении и пояснениях.
Так, в обоснование своих требований заявитель указал, что инспекцией была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 04.02.2008 г. N 02/58. На основании данного акта и с учетом рассмотренных возражений, представленных предпринимателем, инспекцией вынесено решение N 02/58 от 12.03.2008 г. "О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения". Оспариваемым решением (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/03366-402 от 26.05.2008 г. об изменении решения налогового органа) предпринимателю предложено уплатить штраф по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату единого налога в размере - 4 720 руб.; недоимку по налогам в общем размере 175 425 руб., в том числе: НДФЛ за 2004 г. - 121 217 руб., ЕСН за 2004 г. - 26 059 руб., единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН - 28 149 руб., а также пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 68 036 руб. 45 коп., в том числе: по НДФЛ - 44 056 руб. 32 коп., по ЕСН - 17 141 руб. 33 коп., по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН - 6 838 руб. 80 коп.
Заявитель не согласен с доначислением налогов, пеней и штрафа по следующим основаниям.
Налогоплательщик полагает, что доначисление НДФЛ и ЕСН за 2004 г. является неправомерным, так как управление в своем решении N 26-16/03366-402 изменило решение инспекции N 02/58, в том числе по НДФЛ и ЕСН с дохода от предпринимательской деятельности за счет проведения самостоятельного расчета профессионального налогового вычета, что является недопустимым.
Так, управление указало в решении на неверное определение расходов налоговым органом, который неправомерно включил в состав профессионального налогового вычета суммы НДС, предъявленного предпринимателю по поставкам ГСМ от ЗАО "Иркутскнефтепродукт", по услугам за анализ бензина и дизельного топлива, оказанным ООО Инженерно-техническим центром г. Иркутска. Кроме того, управлением, на основании книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2004 г., было установлено, что у предпринимателя имелись остатки бензина и дизельного топлива, которые не были учтены при определении налоговой базы. Таким образом, управление определило право предпринимателя на получение профессионального вычета в 2004 г. в сумме 5 215 791 руб. 33 коп., тогда как налоговый орган в ходе выездной проверки установил сумму расходов в размере 7 479 741 руб.
То есть за счет проведения самостоятельного расчета профессионального налогового вычета управлением, с предпринимателя подлежит взысканию сумма налогов в большем размере, чем сумма, выявленная при проведении проверки, что противоречит налоговому законодательству. Более того, как следует из решения управления (страница 4 решения управления), проверка правильности определения расходов проведена не сумм отраженных в налоговой декларации налогоплательщиком (6 064 014 руб.), а сумм расходов определенных налоговым органом в ходе выездной проверки (7 478 941 руб.). Предприниматель полагает, что доводы управления указанные в решении N 26-16/03366-402 в отношении определения сумм профессиональных налоговых вычетов не соответствуют действительности, а также не подтверждены документально.
Кроме того, как пояснил заявитель, у предпринимателя отсутствовала возможность представить возражения по расчету, произведенному управлением, а также дать пояснения по поводу данных отраженных в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2004 г. Также заявитель пояснил, что ранее налоговым органом уже проводилась камеральная проверка, однако нарушений относительно определения сумм расходов не установлено.
В отношении доначисления единого налога по УСН за 2005 г., заявитель указал, что инспекцией неправомерно установлено завышение расходов за 2005 г. на сумму 190 582 руб. 59 коп., поскольку, в связи с применением с 2005 г. упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", предпринимателем, при исчислении единого налога, в налоговую декларацию были включены в расходы материалы (ГСМ) оплаченные в 2004 г., но реализованные в 2005 г. в соответствии со ст. ст. 346.16, 346.17 Налогового кодекса РФ.
Предприниматель считает оспариваемое решение незаконным и просит заявленные требования удовлетворить в полном объеме.
Представители налогового органа и управления с требованиями заявителя не согласились по доводам, изложенным в письменных отзывах и пояснениях.
В обоснование своих возражений налоговый орган и управление указали, что решение управления было принято на основании первичных и сводных документов, которые были предметом исследования в ходе проведения выездной налоговой проверки.
Так, в ходе рассмотрения жалобы управлением было установлено, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки действительно были неправомерно включены в состав профессионального налогового вычета по НДФЛ расходы на сумму 2 262 949 руб. 67 коп.
В отношении единого налога по УСН инспекция указала, что в соответствии с п. 2 ст. 348.17 Налогового кодекса РФ под расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Поставщиком ЗАО "Иркутскнефтепродукт", в адрес предпринимателя, были выставлены счета-фактуры на оплату ГСМ на общую сумму - 413 082 руб. 59 коп. Фактическая оплата по данным счетам-фактурам произведена в сумме 222 500 руб., тогда как налогоплательщик в книге доходов и расходов за 2005 г. в статье расходов отразил 413 082 руб. 59 коп. В данном случае, предпринимателем в нарушение указанной нормы права, необоснованно включена сумма расходов в размере 190 582 руб. 59 коп., в связи, с чем доначислен единый налог по УСН.
Налоговая инспекция и управление считают, что вышеуказанные решения приняты в соответствии с налоговым законодательством РФ и не нарушают прав и законных интересов предпринимателя. Считают оспариваемые решения законными, обоснованными и просят в удовлетворении требований заявителю отказать.
Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в деле материалы и документы, суд считает уточненные требований заявителя частично обоснованными и подлежащими удовлетворению в части по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г.
По результатам проверки инспекцией составлен акт от 04.02.2008 г. N 02/58. На основании данного акта и с учетом рассмотренных возражений, представленных предпринимателем, инспекцией вынесено решение N 02/58 от 12.03.2008 г. "О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения". С учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/03366-402 от 26.05.2008 г. об изменении решения налогового органа предпринимателю предложено уплатить штраф по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) - 4 720 руб. недоимку по налогам в общем размере 175 425 руб., в том числе: НДФЛ за 2004 г. - 121 217 руб., ЕСН за 2004 г. - 26 059 руб., единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН - 28 149 руб., а также пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 68 036 руб. 45 коп., в том числе: по НДФЛ - 44 056 руб. 32 коп., по ЕСН - 17 141 руб. 33 коп., по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН - 6 838 руб. 80 коп.
Основанием для доначисления единого налога по УСН за 2005 г. в сумме 28 149 руб., а также предложения уплатить пени в сумме 6 838 руб. 80 коп. и штраф в сумме 4 720 руб., явилось неправомерное завышение предпринимателем расходов в размере 190 582 руб. 59 коп. по оплате ГСМ и услуг по аренде АЗС. А именно, налоговый орган, ссылаясь на нормы ст. 346.17 Налогового кодекса РФ, посчитал, что сумма в размере 190 582 руб. 59 коп., уплаченная в 2004 г., должна быть включена в состав расходов 2004 г., в связи с чем, уменьшил расходы за 2005 г. на указанную сумму и доначислил налог.
Суд считает необоснованным доначисление предпринимателю органом оспариваемой суммы налога, а также пени и штрафа в связи со следующим.
Как следует из материалов дела, предприниматель в 2004 г. находился на общем режиме налогообложения, а с 01.01.2005 г. применяет упрощенную систему налогообложения. Объектом налогообложения является доход, уменьшенный на величину расходов.
В адрес предпринимателя поставщик - ЗАО "Иркутскнефтепродукт" выставил счета-фактуры на оплату ГСМ и услуг по аренде АЗС в общей сумме 413 082 руб. 59 коп. в том числе по счетам-фактурам: N 8650 от 27.01.2005 г. на сумму 10 500 руб.; N 8742 от 25.01.2005 г. на сумму 64 899 руб. 82 коп.; N 8572 от 20.01.2005 г. на сумму 218 803 руб. 31 коп.; N 8530 от 10.01.2005 г. на сумму 118 879 руб. 46 коп. Факт приобретения ГСМ и услуг по аренде на указанную сумму подтверждается товарными накладными, которые были получены и оприходованы предпринимателем в 2005 г. Данный факт налоговым органом не оспаривается.
Как пояснил представитель заявителя в судебном заседании, фактически оплата по указанным счетам-фактурам произведена в сумме 414 351 руб. 88 коп., в том числе: в 2004 г. в сумме 191 851 руб. 88 коп. (перечислено авансом по п/п N 046 от 28.12.2004 г. на сумму 246 700 руб.), в 2005 г. оплачено в сумме 222 500 руб. (п/п N 001 от 17.01.2005 г. на сумму 124 500 руб., п/п N 003 от 24.01.2005 г. на сумму 98 500 руб.). Оплата подтверждается представленными в материалы дела платежными поручениями, а также актом сверки с ЗАО "Иркутскнефтепродукт" по состоянию на 31.12.2004 г. и не оспаривается налоговой инспекцией.
Поскольку в момент оплаты, расходы за данный товар (услугу) налогоплательщик, находящийся на общем режиме налогообложения, рассматривал как связанные с реализацией продукции, то и учел их в составе расходов за 2005 г. при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.
При этом налогоплательщик не мог принять к профессиональным расходам за 2004 г. указанные расходы, поскольку в соответствии со ст. 268 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей на момент возникновения спорных правоотношений) налогоплательщик вправе уменьшить доходы при реализации товаров на стоимость реализованных (а не оплаченных) товаров.
Перечень расходов, на которые налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, уменьшает доходы при определении налоговой базы, установлен ст. 346.16 Налогового кодекса РФ и является закрытым. В соответствии с п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.
Особенности исчисления налоговой базы при переходе с общего режима налогообложения на упрощенную систему налогообложения изложены в ст. 346.25 Налогового кодекса РФ.
Так, согласно пп. 4 п. 1 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ расходы, осуществленные налогоплательщиком после перехода на упрощенную систему налогообложения, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления, если оплата таких расходов была осуществлена в течение периода применения общего режима налогообложения, либо на дату оплаты, если оплата была осуществлена после перехода организации на упрощенную систему налогообложения.
В соответствии с п. 2 ст. 246.17 Налогового кодекса РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство, а расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, - по мере реализации указанных товаров.
Поскольку оплата ГСМ на сумму 190 582 руб. 59 коп. произведена в 2004 г., то есть до перехода на упрощенную систему налогообложения, и в силу ст. ст. 318, 320 Налогового кодекса РФ расходы на приобретение товара не могли быть учтены предпринимателем при исчислении НДФЛ за 2004 год, а реализация товара произведена в 2005 г., суд приходит к выводу о правомерности включения налогоплательщиком в состав расходов затрат на строительство по мере реализации товара.
Арбитражный суд считает необоснованной ссылку инспекции на положения п. 2 ст. 348.17 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой под расходами признаются затраты после их фактической оплаты, поскольку, следуя позиции налоговой инспекции, налогоплательщик не вправе принять к профессиональным вычетам по НДФЛ за 2004 г. расходы, оплаченные в 2004 году, так как расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов - по мере реализации указанных товаров.
Не могут быть включены в состав расходов текущего налогового периода для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, расходы, произведенные в предшествующих налоговых периодах, поскольку в соответствии с п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ (в редакции действующей на момент возникновения спорных правоотношений) расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.
Таким образом, принимая позицию налоговой инспекции, относительно рассматриваемого спора, налогоплательщик не вправе учесть расходы в размере 190 582 руб. 59 коп. в 2004 году при расчете НДФЛ, ни в 2005 году при расчете единого налога.
Учитывая, что порядок включения затрат, оплаченных до перехода на упрощенную систему налогообложения, в состав расходов на приобретение товаров для продажи, реализация которых произошла после перехода на упрощенную систему налогообложения, не имеет четкого законодательного регулирования, законодатель в последующем устранил указанные пробелы, изложив п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ, установив, что расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав. При этом расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации принимаются по мере реализации указанных товаров.
Арбитражный суд не принимает довод инспекции относительно учета указанных расходов в составе профессиональных вычетов по НДФЛ за 2004 г. и, следовательно, необоснованном их учете в составе расходов по единому налогу за 2005 год, поскольку, во-первых, налоговый орган самостоятельно включил спорную сумму в состав расходов за 2004 год, во-вторых, как было указано выше, решением управления выводы инспекции относительно размера расходов были признаны необоснованными. Регистрация в книге покупок за 2004 г. счетов-фактур, оплата которых произведена в том числе и спорной суммой, не может являться доказательством отнесения 190 582 руб. 59 коп. в состав расходов 2004 года.
Таким образом, учитывая, что принятие товара к учету и реализация ГСМ на сумму 190 582 руб. 59 коп., произведено налогоплательщиком в 2005 г. и доказательств включения в состав профессиональных вычетов спорной суммы в 2004 году налоговым органом суду не представлено, арбитражный суд считает неправомерными произведенные инспекцией доначисления налога, пеней и штрафа по данному эпизоду.
В соответствии со ст. 207 и пп. 2 п. 1 ст. 235 Налогового кодекса РФ предприниматель является плательщиком НДФЛ и ЕСН.
Согласно со ст. 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Пунктом 3 ст. 237 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговая база налогоплательщиков по ЕСН, являющихся индивидуальными предпринимателями, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Пунктом 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ, установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 настоящего Кодекса.
Согласно п. 1 ст. 221 Налогового кодекса РФ расходы индивидуального предпринимателя, принимаемые к вычету при осуществлении хозяйственной деятельности, определяются им самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 Налогового кодекса РФ. В соответствии со ст. 221 Налогового кодекса РФ, при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 210 Налогового кодекса РФ право на получение профессиональных вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом согласно ст. 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
Таким образом, из анализа указанных норм права следует, что при определении расходов по НДФЛ и ЕСН, налогоплательщику документально необходимо подтвердить, что произведенные затраты произведены в целях получения дохода, в данном случае в целях реализации ГСМ.
Как следует из обстоятельств дела, налогоплательщиком в декларации по НДФЛ за 2004 г. отражены следующие показатели: доход - 6 189 173 руб., общая сумма профессиональных вычетов - 6 064 814 руб., налоговая база - 124 359 руб., сумма НДФЛ к уплате - 16 168 руб., сумма ЕСН к уплате - 22 028 руб.
По результатам проверки инспекцией доход определен в размере 8 211 645 руб., общая сумма налоговых вычетов - 7 479 741 руб., налоговая база - 731 904 руб., сумма НДФЛ к уплате - 95 148 руб. сумма ЕСН к уплате - 70 263 руб. При этом сумма расходов была определена на основании платежных документов по оплате, произведенной налогоплательщиком в течение проверяемого налогового периода, без учета стоимости остатков ГСМ на начало и на конец налогового периода, также в состав доходов и расходов налоговым органом были включены сумма НДС.
Решением УФНС России по Иркутской области от 26.05.2008 г. N 26-16/03366-402 решение налоговой инспекции было изменено, в том числе и в части размера доначисления НДФЛ. При этом сумма дохода определена управлением в размере 6 272 595 руб. 15 коп., общая сумма профессиональных вычетов - 5 125 791 руб. 33 коп., налоговая база - 1 056 803 руб. 82 коп., сумма НДФЛ к уплате - 137 385 руб., сумма ЕСН к уплате - 48 086 руб.
Определяя общую сумму профессиональных вычетов в размере 5 215 791 руб. 33 коп., управление исходило из размера расходов, исчисленных налоговой инспекцией в ходе проверки, уменьшенных на сумму НДС в размере 1 105 237 руб. 83 коп., увеличенных на стоимость остатков ГСМ по состоянию на 01.01.2004 г. - 203 860 руб. 92 коп. и уменьшенных на стоимость остатков ГСМ по состоянию на 31.12.2004 года в размере 1 362 572 руб. 76 коп. (7 479 741 - 1 105 237 руб. 83 коп. + 203 860 руб. 92 коп. - 1 362 572 руб. 76 коп.).
Арбитражный суд считает выводы управления в части определения размера дохода за 2004 г. в размере 6 272 595 руб. 15 коп. правильными. Более того, налогоплательщиком исчисление дохода в указанном размере не оспаривается, что подтверждается подписью представителя заявителя в протоколе судебного заседания от 28 апреля 2009 года.
Также суд согласен с управлением в части неправомерности включения налоговым органом в состав профессиональных вычетов суммы НДС в размере 1 105 237 руб. 83 коп. и необоснованным уменьшением расходов на стоимость остатков ГСМ по состоянию на 01.01.2004 г. в размере 203 860 руб. 92 коп., что также не оспаривается заявителем.
Вместе с тем, арбитражный суд не может согласиться с позицией управления относительно принятия в качестве уменьшаемого - размера профессиональных вычетов, исчисленных инспекцией в ходе проверки, и их уменьшения на стоимость остатков ГСМ по состоянию на 31.12.2004 г. в размере 1 362 572 руб. 76 коп.
При этом суд исходит из следующего.
Как следует из обстоятельств дела, налоговый орган, при расчете расходов, исходил из фактической произведенной налогоплательщиком оплаты путем сложения всех расходов, произведенных налогоплательщиком с 01.01.2004 г. по 31.12.2004 г., без учета положений п. 1 ст. 221 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей на момент возникновения спорных правоотношений), в соответствии с которой налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 настоящего Кодекса, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В соответствии со ст. 268 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей на момент возникновения спорных правоотношений) при реализации товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров.
Иными словами, при определении состава расходов налоговая инспекция не учитывала оплату, произведенную в 2003 г. за товар, фактически полученный и реализованный в 2004 г., ограничившись, как было указано выше сложением сумм оплаты, произведенной налогоплательщиком с 01.01.2004 года по 31.12.2004 года.
Таким образом, арбитражный суд приходит к выводу, что инспекция, при определении размера расходов налогоплательщика за 2004 г., применила неверную методику расчета. При этом суд не учитывает нарушения, выразившиеся во включении в состав расходов НДС и стоимости остатков ГСМ по состоянию на 01.01.2004 г.
Управление, доначисляя НДФЛ, принимает размер расходов, исчисленный налоговой инспекцией, исключив из него НДС, с учетом стоимости остатков ГСМ по состоянию на 01.01.2004 г. и 31.12.2004 г.
То есть, иными словами, управление использовало в качестве базы размер расходов, определенный налоговой инспекцией.
Более того, как следует из обстоятельств дела, налоговым органом размер расходов был определен в сумме 7 479 741 руб., НДФЛ к уплате - 95 148 руб.
В ходе рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика управление уменьшает сумму профессиональных вычетов до 5 125 791 руб. 33 коп. и выявляет недоимку в размере 137 385 руб.
При этом такое нарушения как необоснованное включение налогоплательщиком в состав профессиональных вычетов стоимость остатков ГСМ по состоянию на 31.12.2004 г. в размере 1 362 572 руб. 76 коп. не было установлено в ходе проведения выездной проверки и не нашло своего отражения ни в акте проверки, ни в решении. Соответственно, налогоплательщик не указывал в своих возражениях, представляемых в налоговый орган, а также в апелляционной жалобе в управление, на исключение из состава профессиональных вычетов суммы 1 362 572 руб. 76 коп.
Указанное нарушение было установлено управлением в результате анализа книги продаж и других, представленных одновременно с апелляционной жалобой налоговой инспекцией документов, в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 139 Налогового кодекса РФ.
Установив новое обстоятельство в виде необоснованного включения в состав расходов стоимость остатков ГСМ по состоянию на 31.12.2004 г. в размере 1 362 572 руб. 76 коп., управление, без какого-либо уведомления налогоплательщика и истребования у него каких-либо пояснения, объяснений, выносит решение от 26 мая 2008 года N 26-16/03366-402.
При этом управление сослалось на право вышестоящего налогового органа, в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 140 Налогового кодекса РФ изменить решение, при этом как сторону улучшающую положение налогоплательщика, так и в сторону ухудшающую его положение, а также на регламент, устанавливающий порядок рассмотрения жалоб налогоплательщиков, которым не предусмотрено истребование у заявителя пояснений, объяснений по выявленным нарушениям, а также участие налогоплательщика при вынесении решения по результатам рассмотрения жалобы, в случае дополнительного доначисления налога.
Таким образом, складывается такая ситуация, при которой, в случае изменения решения налогового органа в сторону, ухудшающую положение налогоплательщика в связи с установлением новых обстоятельств и новых нарушений, налогоплательщик фактически лишается гарантированных ему прав на защиту путем подачи письменных возражений, дополнительных документов, подтверждающих их обоснованность, а также на участие в процессе рассмотрения материалов проверки, предусмотренных ст. ст. 18, 45 Конституции РФ, ст. ст. 100, 101 Налогового кодекса РФ.
В соответствии со ст. 45 Конституции РФ государственная защита прав и свобод человека и гражданина в Российской Федерации гарантируется.
Каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом.
При этом, в соответствии со ст. 18 Конституции РФ права и свободы человека и гражданина являются непосредственно действующими. Они определяют смысл, содержание и применение законов, деятельность законодательной и исполнительной власти, местного самоуправления и обеспечиваются правосудием.
При этом суд считает, что законодатель, расширяя гарантии защиты прав налогоплательщиков (как, например, в случае необходимости составления акта проверки по результатам проведения камеральной проверки, а также рассмотрение материалов камеральной проверки в том же порядке, что и материалы выездной проверки), не имел в виду исключение от указанных правил, порядок вынесения решения вышестоящим налоговым органом, изменяющим решение налогового органа сторону ухудшения положения налогоплательщика без предоставления ему права подачи письменных возражений, дополнительных документов, подтверждающих их обоснованность, а также на участие в процессе рассмотрения материалов проверки.
Иными словами, права налогоплательщика, предусмотренные ст. ст. 100, 101 Налогового кодекса РФ и гарантированные ему ст. 45 Конституции РФ являются универсальными и должны соблюдаться как налоговым органом, проводящим проверку, так и вышестоящим налоговым органом, выносящим решение по жалобе налогоплательщика, в случае установления им новых нарушений, повлекших доначисление новых налогов или установления недоимки в большем размере, чем было установлено налоговой инспекцией.
Указанный вывод суда не применим к случаям установления вышестоящим налоговым органом недоимки в большем размере, чем было установлено налоговой инспекцией, но на основании нарушений и обстоятельств, выявленных налоговым органом в ходе проведения проверки.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения (п. 12 ст. 101.4 Налогового кодекса РФ).
Указанные обстоятельства в силу п. п. 1, 2, 4, 6 ст. 101 Налогового кодекса РФ свидетельствуют о несоблюдении налоговым органом порядка производства по делу о налоговом правонарушении, существенном нарушении прав налогоплательщика и являются безусловным и самостоятельным основанием для признания незаконным ненормативного акта, вынесенного с нарушением установленных требований.
При этом суд учитывает позицию ВАС РФ изложенную в Постановлении от 12.02.2008 г. N 12566/07, а также Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа изложенную в постановлениях от 05.12.2007 г. N А63-4243/2007-С4, от 09.01.2008 г. N А60-9834/07.
Кроме того, рассматривая по существу обоснованность выводов управления в части исключения из состава профессиональных вычетов суммы расходов в размере 1 362 572 руб. 76 коп., арбитражным судом установлены следующие обстоятельства.
Из материалов дела усматривается, что факт неуплаты НДФЛ и ЕСН выявлен путем анализа данных регистров бухгалтерского учета - книги учета доходов и расходов за 2004 г. и налоговой декларации по НДФЛ и ЕСН за 2004 г.
Между тем, обнаружив данное несоответствие, управление должно было запросить у налогоплательщика первичные документы и пояснения и устранить возникшие противоречия. Однако этого управлением сделано не было. При этом ссылка управления на то, что в рассматриваемом споре управление не проводило выездную проверку, а осуществляло рассмотрение жалобы налогоплательщика, является необоснованной, поскольку в рамках рассмотрения жалобы произведено доначисление налога.
Таким образом, метод, которым управление определило сумму налога, подлежащую доплате, не соответствует требованиям ст. 89 Налогового кодекса РФ. При установлении расхождений между данными налоговой декларации и книги учета доходов и расходов управлению следовало установить причину такого расхождения исходя из фактических хозяйственных операций на основании анализа первичных бухгалтерских документов, в том числе инвентаризационных карт.
При этом арбитражный суд учитывает правовую позицию Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа, изложенную им в постановлении от 16.08.2004 г. по делу N А19-12299/03-40-Ф02-1284/04-С1.
Более того, управление, установив в ходе рассмотрения жалобы новые обстоятельства, повлекшие доначисление налога, не установленные инспекцией, должно было в соответствии с пп. 1 п. 10 статьи 89 Налогового кодекса РФ, провести повторную выездную проверку в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.
Таким образом, представляется, что управление в спорной ситуации, в связи с установлением новых обстоятельств, влекущих доначисление налога, должно было либо запросить у налогоплательщика дополнительные пояснения и документы, либо провести повторную выездную проверку.
Однако указанным правом управление не воспользовалось, а недостатки выездной налоговой проверки не могут быть восполнены в ходе судебного разбирательства.
Следовательно, выводы управления в части установления размера профессиональных вычетов за 2004 г. в размере 5 125 791 руб. 33 коп., что, в том числе повлекло за собой доначисление НДФЛ в размере 137 385 руб. и ЕСН в общем размере 48 086 руб. являются необоснованными, поскольку ни налоговая инспекция, ни управление, неправильно установив размер профессиональных вычетов, не установило налоговую базу для исчисления НДФЛ и ЕСН.
При таких обстоятельствах, арбитражный суд приходит к выводу, что налогооблагаемую базу следует определить исходя из размера дохода, установленного решением управления и размера профессиональных вычетов по данным налогоплательщика, поскольку показатели (размер доходов и расходов), установленные налоговой инспекцией, изменены решением управления.
Определением арбитражного суда от 06.04.2009 г. сторонам предложено произвести перерасчет НДФЛ и ЕСН, а также пеней и налоговых санкций исходя из размера дохода - по данным управления, размера расходов - по данным налогоплательщика.
Во исполнение указанного определения инспекцией произведен и согласован с налогоплательщиком перерасчет НДФЛ и ЕСН, согласно которому налоговая база по НДФЛ определена в размере 208 581 руб., сумма НДФЛ к уплате в бюджет составляет 27 116 руб., следовательно, налогоплательщику обоснованно доначислен НДФЛ в размере 10 948 руб. (27 116 - 16 168). Сумма ЕСН к уплате в бюджет составляет 21 234 руб. 98 коп., в том числе: ФБ - 15 463 руб. 37 коп., ФФОМС - 308 руб. 58 коп., ТФОМС - 5 463 руб. 03 коп. В связи с тем, что при расчете размера ЕСН в ФБ налогоплательщиком неверно применена налоговая ставка и сумма ЕСН в ФБ исчислена в размере 17 522 руб. 26 коп., то есть в большем размере, чем по перерасчету, то недоимка в бюджет в части ЕСН в ФБ не возникает.
В отношении ЕСН в ФФОМС предпринимателю правомерно доначислено 58 руб. 26 коп. (308 руб. 58 коп. - 250 руб. 32 коп.), ЕСН в ТФОМС правомерно доначислено 1 207 руб. 62 коп. (5 463 руб. 03 коп. - 4 255 руб. 41 коп.).
В соответствии со ст. 75 Налогового кодекса РФ начисление пени производится на сумму налога уплаченного в более поздние сроки, в связи, с чем налоговый орган на доначисленную сумму НДФЛ обоснованно начислил налогоплательщику пени в сумме 3 945 руб. 77 коп., на доначисленную сумму ЕСН в ФФОМС - 21 руб., на доначисленную сумму ЕСН в ТФОМС - 435 руб. 23 коп. Пени по ЕСН в ФБ в сумме 13 733 руб. 31 коп. начислены предпринимателю неправомерно.
Арбитражный суд согласен с размером обоснованно доначисленных сумм налога и пени. Представитель налогоплательщика также согласен с правильностью расчета указанных сумм, о чем свидетельствует подпись представителя на расчете.
Таким образом, арбитражный суд считает оспариваемое решение (в редакции решения управления) незаконным в части:
- - привлечения предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату единого налога в виде штрафа в размере 4 720 руб.;
- - начисления предпринимателю пени по единому налогу в сумме 6 838 руб. 80 коп., по ЕСН в ФБ - 13 733 руб. 31 коп., по ЕСН в ФФОМС - 124 руб. 37 коп. (145 руб. 37 коп. - 21 руб.), по ЕСН в ТФОМС - 2 827 руб. 42 коп. (3 262 руб. 65 коп. - 435 руб. 23 коп.), по НДФЛ - 40 110 руб. 55 коп. (44 056 руб. 32 коп. - 3 945 руб. 77 коп.);
- - предложения предпринимателю уплатить недоимку по ЕСН в ФБ в размере 20 263,82 коп., ЕСН в ФФОМС - 91 руб. 74 коп. (150 руб. - 58 руб. 26 коп.), ЕСН в ТФОМС - 4 437 руб. 38 коп. (5 645 руб. - 1 207 руб. 62 коп.), единого налога - 28 149 руб.
В соответствии с уточнениями требований от 28.04.2009 г., заявителем оспаривается доначисление пени по ЕСН в ФФОМС в сумме 91 руб. 42 коп. Следовательно, в связи с тем, что суд не может выйти за рамки заявленных требований, следует признать незаконным начисление пени по ЕСН в ФФОМС в оспариваемой сумме.
Вместе с тем, согласно указанным уточнениям, заявителем оспаривается начисление недоимки по ЕСН в ТФОМС в сумме 4 436 руб. 97 коп. Судом признано незаконным начисление пени в сумме 4 437 руб. 38 коп. Следовательно, в удовлетворении требований заявителя в части начисления недоимки по ЕСН в ТФОМС в сумме 0 руб. 41 коп. (4 436 руб. 97 коп. - 4 437 руб. 38 коп.) следует отказать.
При обращении с иском в суд предпринимателем квитанцией от 19.12.2008 г. была уплачена государственная пошлина в сумме 500 руб. 00 коп.
В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ, с учетом письма Президиума ВАС РФ N 117 от 13.03.07 г., судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны, которой является в рамках настоящего дела налоговый орган. Следовательно, государственная пошлина в размере 100 руб. подлежит взысканию с инспекции в пользу заявителя, а государственная пошлина в размере 400 руб., как излишне уплаченная, подлежит возврату из федерального бюджета РФ.
Руководствуясь статьями 167 - 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
решил:
заявленные требования удовлетворить частично.
Признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Иркутской области органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 02/58 от 12.03.2008 г. в редакции Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/03366-402 от 26.05.2008 г. в части:
- - привлечения предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в виде штрафа в размере 4 720 руб.;
- - начисления предпринимателю пени по единому налогу в сумме 6 838 руб. 80 коп., по ЕСН в ФБ - 13 733 руб. 31 коп., по ЕСН в ФФОМС - 124 руб. 37 коп., по ЕСН в ТФОМС - 2 827 руб. 42 коп., по НДФЛ - 40 110 руб. 55 коп.;
- - предложения предпринимателю уплатить недоимку по ЕСН в ФБ в размере 20 263,82 коп., ЕСН в ФФОМС - 91 руб. 42 коп., ЕСН в ТФОМС - 4 437 руб. 38 коп., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения - 28 149 руб. как не соответствующее требованиям ст. ст. 89, 101, 237, 252, 268, 264, 346.17, 346.25 Налогового кодекса РФ.
Обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
В удовлетворении остальной части заявленных требований - отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Иркутской области в пользу индивидуального предпринимателя Петросяна Спартака Овсеповича судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 100 руб.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Петросяну Спартаку Овсеповичу из федерального бюджета РФ государственную пошлину в размере 400 руб.
Решение может быть обжаловано в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца после его принятия, и по истечении этого срока вступает в законную силу.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ ОТ 20.05.2009 ПО ДЕЛУ N А19-637/09-20
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 20 мая 2009 г. по делу N А19-637/09-20
Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 13.05.2009 года.
Решение в полном объеме изготовлено 20.05.2009 года.
Арбитражный суд Иркутской области в составе: судьи Гурьянова О.П.
при ведении протокола судебного заседания Гурьяновым О.П.
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя Петросяна Спартака Овсеповича
- к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Иркутской области;
- Управлению Федеральной налоговой службы по Иркутской области
о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 02/58 от 12.03.2008 г. в редакции Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/03366-402 от 26.05.2008 г.
при участии в судебном заседании:
от заявителя: не явились,
от налогового органа: не явились,
от управления: не явились
установил:
индивидуальный предприниматель Петросян Спартак Овсепович (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Иркутской области (далее - инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 02/58 от 12.03.2008 г. в редакции Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее - управление) N 26-16/03366-402 от 26.05.2008 г.
В порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, заявитель уточнил требования, просил признать незаконным решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 02/58 от 12.03.2008 г. в редакции Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/03366-402 от 26.05.2008 г. в части начисления налогов, пеней и налоговых санкций в общей сумме 231 564 руб. 66 коп., в том числе: налогов в сумме 163 210 руб. 21 коп. (налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) - 110 269 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) - 24 792 руб. 21 коп., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) - 28 149 руб.), пеней в сумме 63 634 руб. 45 коп. (по НДФЛ - 40 110 руб. 55 коп., по ЕСН - 16 685 руб. 10 коп., по единому налогу в связи с применением УСН - 6 838 руб. 80 коп.), штрафа за неуплату единого налога по УСН в сумме 4 720 руб.
Представитель предпринимателя заявленные требования с учетом уточнений поддержала в полном объеме по основаниям, указанным в заявлении и пояснениях.
Так, в обоснование своих требований заявитель указал, что инспекцией была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 04.02.2008 г. N 02/58. На основании данного акта и с учетом рассмотренных возражений, представленных предпринимателем, инспекцией вынесено решение N 02/58 от 12.03.2008 г. "О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения". Оспариваемым решением (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/03366-402 от 26.05.2008 г. об изменении решения налогового органа) предпринимателю предложено уплатить штраф по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату единого налога в размере - 4 720 руб.; недоимку по налогам в общем размере 175 425 руб., в том числе: НДФЛ за 2004 г. - 121 217 руб., ЕСН за 2004 г. - 26 059 руб., единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН - 28 149 руб., а также пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 68 036 руб. 45 коп., в том числе: по НДФЛ - 44 056 руб. 32 коп., по ЕСН - 17 141 руб. 33 коп., по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН - 6 838 руб. 80 коп.
Заявитель не согласен с доначислением налогов, пеней и штрафа по следующим основаниям.
Налогоплательщик полагает, что доначисление НДФЛ и ЕСН за 2004 г. является неправомерным, так как управление в своем решении N 26-16/03366-402 изменило решение инспекции N 02/58, в том числе по НДФЛ и ЕСН с дохода от предпринимательской деятельности за счет проведения самостоятельного расчета профессионального налогового вычета, что является недопустимым.
Так, управление указало в решении на неверное определение расходов налоговым органом, который неправомерно включил в состав профессионального налогового вычета суммы НДС, предъявленного предпринимателю по поставкам ГСМ от ЗАО "Иркутскнефтепродукт", по услугам за анализ бензина и дизельного топлива, оказанным ООО Инженерно-техническим центром г. Иркутска. Кроме того, управлением, на основании книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2004 г., было установлено, что у предпринимателя имелись остатки бензина и дизельного топлива, которые не были учтены при определении налоговой базы. Таким образом, управление определило право предпринимателя на получение профессионального вычета в 2004 г. в сумме 5 215 791 руб. 33 коп., тогда как налоговый орган в ходе выездной проверки установил сумму расходов в размере 7 479 741 руб.
То есть за счет проведения самостоятельного расчета профессионального налогового вычета управлением, с предпринимателя подлежит взысканию сумма налогов в большем размере, чем сумма, выявленная при проведении проверки, что противоречит налоговому законодательству. Более того, как следует из решения управления (страница 4 решения управления), проверка правильности определения расходов проведена не сумм отраженных в налоговой декларации налогоплательщиком (6 064 014 руб.), а сумм расходов определенных налоговым органом в ходе выездной проверки (7 478 941 руб.). Предприниматель полагает, что доводы управления указанные в решении N 26-16/03366-402 в отношении определения сумм профессиональных налоговых вычетов не соответствуют действительности, а также не подтверждены документально.
Кроме того, как пояснил заявитель, у предпринимателя отсутствовала возможность представить возражения по расчету, произведенному управлением, а также дать пояснения по поводу данных отраженных в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2004 г. Также заявитель пояснил, что ранее налоговым органом уже проводилась камеральная проверка, однако нарушений относительно определения сумм расходов не установлено.
В отношении доначисления единого налога по УСН за 2005 г., заявитель указал, что инспекцией неправомерно установлено завышение расходов за 2005 г. на сумму 190 582 руб. 59 коп., поскольку, в связи с применением с 2005 г. упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", предпринимателем, при исчислении единого налога, в налоговую декларацию были включены в расходы материалы (ГСМ) оплаченные в 2004 г., но реализованные в 2005 г. в соответствии со ст. ст. 346.16, 346.17 Налогового кодекса РФ.
Предприниматель считает оспариваемое решение незаконным и просит заявленные требования удовлетворить в полном объеме.
Представители налогового органа и управления с требованиями заявителя не согласились по доводам, изложенным в письменных отзывах и пояснениях.
В обоснование своих возражений налоговый орган и управление указали, что решение управления было принято на основании первичных и сводных документов, которые были предметом исследования в ходе проведения выездной налоговой проверки.
Так, в ходе рассмотрения жалобы управлением было установлено, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки действительно были неправомерно включены в состав профессионального налогового вычета по НДФЛ расходы на сумму 2 262 949 руб. 67 коп.
В отношении единого налога по УСН инспекция указала, что в соответствии с п. 2 ст. 348.17 Налогового кодекса РФ под расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Поставщиком ЗАО "Иркутскнефтепродукт", в адрес предпринимателя, были выставлены счета-фактуры на оплату ГСМ на общую сумму - 413 082 руб. 59 коп. Фактическая оплата по данным счетам-фактурам произведена в сумме 222 500 руб., тогда как налогоплательщик в книге доходов и расходов за 2005 г. в статье расходов отразил 413 082 руб. 59 коп. В данном случае, предпринимателем в нарушение указанной нормы права, необоснованно включена сумма расходов в размере 190 582 руб. 59 коп., в связи, с чем доначислен единый налог по УСН.
Налоговая инспекция и управление считают, что вышеуказанные решения приняты в соответствии с налоговым законодательством РФ и не нарушают прав и законных интересов предпринимателя. Считают оспариваемые решения законными, обоснованными и просят в удовлетворении требований заявителю отказать.
Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в деле материалы и документы, суд считает уточненные требований заявителя частично обоснованными и подлежащими удовлетворению в части по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г.
По результатам проверки инспекцией составлен акт от 04.02.2008 г. N 02/58. На основании данного акта и с учетом рассмотренных возражений, представленных предпринимателем, инспекцией вынесено решение N 02/58 от 12.03.2008 г. "О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения". С учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/03366-402 от 26.05.2008 г. об изменении решения налогового органа предпринимателю предложено уплатить штраф по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) - 4 720 руб. недоимку по налогам в общем размере 175 425 руб., в том числе: НДФЛ за 2004 г. - 121 217 руб., ЕСН за 2004 г. - 26 059 руб., единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН - 28 149 руб., а также пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 68 036 руб. 45 коп., в том числе: по НДФЛ - 44 056 руб. 32 коп., по ЕСН - 17 141 руб. 33 коп., по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН - 6 838 руб. 80 коп.
Основанием для доначисления единого налога по УСН за 2005 г. в сумме 28 149 руб., а также предложения уплатить пени в сумме 6 838 руб. 80 коп. и штраф в сумме 4 720 руб., явилось неправомерное завышение предпринимателем расходов в размере 190 582 руб. 59 коп. по оплате ГСМ и услуг по аренде АЗС. А именно, налоговый орган, ссылаясь на нормы ст. 346.17 Налогового кодекса РФ, посчитал, что сумма в размере 190 582 руб. 59 коп., уплаченная в 2004 г., должна быть включена в состав расходов 2004 г., в связи с чем, уменьшил расходы за 2005 г. на указанную сумму и доначислил налог.
Суд считает необоснованным доначисление предпринимателю органом оспариваемой суммы налога, а также пени и штрафа в связи со следующим.
Как следует из материалов дела, предприниматель в 2004 г. находился на общем режиме налогообложения, а с 01.01.2005 г. применяет упрощенную систему налогообложения. Объектом налогообложения является доход, уменьшенный на величину расходов.
В адрес предпринимателя поставщик - ЗАО "Иркутскнефтепродукт" выставил счета-фактуры на оплату ГСМ и услуг по аренде АЗС в общей сумме 413 082 руб. 59 коп. в том числе по счетам-фактурам: N 8650 от 27.01.2005 г. на сумму 10 500 руб.; N 8742 от 25.01.2005 г. на сумму 64 899 руб. 82 коп.; N 8572 от 20.01.2005 г. на сумму 218 803 руб. 31 коп.; N 8530 от 10.01.2005 г. на сумму 118 879 руб. 46 коп. Факт приобретения ГСМ и услуг по аренде на указанную сумму подтверждается товарными накладными, которые были получены и оприходованы предпринимателем в 2005 г. Данный факт налоговым органом не оспаривается.
Как пояснил представитель заявителя в судебном заседании, фактически оплата по указанным счетам-фактурам произведена в сумме 414 351 руб. 88 коп., в том числе: в 2004 г. в сумме 191 851 руб. 88 коп. (перечислено авансом по п/п N 046 от 28.12.2004 г. на сумму 246 700 руб.), в 2005 г. оплачено в сумме 222 500 руб. (п/п N 001 от 17.01.2005 г. на сумму 124 500 руб., п/п N 003 от 24.01.2005 г. на сумму 98 500 руб.). Оплата подтверждается представленными в материалы дела платежными поручениями, а также актом сверки с ЗАО "Иркутскнефтепродукт" по состоянию на 31.12.2004 г. и не оспаривается налоговой инспекцией.
Поскольку в момент оплаты, расходы за данный товар (услугу) налогоплательщик, находящийся на общем режиме налогообложения, рассматривал как связанные с реализацией продукции, то и учел их в составе расходов за 2005 г. при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.
При этом налогоплательщик не мог принять к профессиональным расходам за 2004 г. указанные расходы, поскольку в соответствии со ст. 268 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей на момент возникновения спорных правоотношений) налогоплательщик вправе уменьшить доходы при реализации товаров на стоимость реализованных (а не оплаченных) товаров.
Перечень расходов, на которые налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, уменьшает доходы при определении налоговой базы, установлен ст. 346.16 Налогового кодекса РФ и является закрытым. В соответствии с п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.
Особенности исчисления налоговой базы при переходе с общего режима налогообложения на упрощенную систему налогообложения изложены в ст. 346.25 Налогового кодекса РФ.
Так, согласно пп. 4 п. 1 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ расходы, осуществленные налогоплательщиком после перехода на упрощенную систему налогообложения, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления, если оплата таких расходов была осуществлена в течение периода применения общего режима налогообложения, либо на дату оплаты, если оплата была осуществлена после перехода организации на упрощенную систему налогообложения.
В соответствии с п. 2 ст. 246.17 Налогового кодекса РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство, а расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, - по мере реализации указанных товаров.
Поскольку оплата ГСМ на сумму 190 582 руб. 59 коп. произведена в 2004 г., то есть до перехода на упрощенную систему налогообложения, и в силу ст. ст. 318, 320 Налогового кодекса РФ расходы на приобретение товара не могли быть учтены предпринимателем при исчислении НДФЛ за 2004 год, а реализация товара произведена в 2005 г., суд приходит к выводу о правомерности включения налогоплательщиком в состав расходов затрат на строительство по мере реализации товара.
Арбитражный суд считает необоснованной ссылку инспекции на положения п. 2 ст. 348.17 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой под расходами признаются затраты после их фактической оплаты, поскольку, следуя позиции налоговой инспекции, налогоплательщик не вправе принять к профессиональным вычетам по НДФЛ за 2004 г. расходы, оплаченные в 2004 году, так как расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов - по мере реализации указанных товаров.
Не могут быть включены в состав расходов текущего налогового периода для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, расходы, произведенные в предшествующих налоговых периодах, поскольку в соответствии с п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ (в редакции действующей на момент возникновения спорных правоотношений) расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.
Таким образом, принимая позицию налоговой инспекции, относительно рассматриваемого спора, налогоплательщик не вправе учесть расходы в размере 190 582 руб. 59 коп. в 2004 году при расчете НДФЛ, ни в 2005 году при расчете единого налога.
Учитывая, что порядок включения затрат, оплаченных до перехода на упрощенную систему налогообложения, в состав расходов на приобретение товаров для продажи, реализация которых произошла после перехода на упрощенную систему налогообложения, не имеет четкого законодательного регулирования, законодатель в последующем устранил указанные пробелы, изложив п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ, установив, что расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав. При этом расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации принимаются по мере реализации указанных товаров.
Арбитражный суд не принимает довод инспекции относительно учета указанных расходов в составе профессиональных вычетов по НДФЛ за 2004 г. и, следовательно, необоснованном их учете в составе расходов по единому налогу за 2005 год, поскольку, во-первых, налоговый орган самостоятельно включил спорную сумму в состав расходов за 2004 год, во-вторых, как было указано выше, решением управления выводы инспекции относительно размера расходов были признаны необоснованными. Регистрация в книге покупок за 2004 г. счетов-фактур, оплата которых произведена в том числе и спорной суммой, не может являться доказательством отнесения 190 582 руб. 59 коп. в состав расходов 2004 года.
Таким образом, учитывая, что принятие товара к учету и реализация ГСМ на сумму 190 582 руб. 59 коп., произведено налогоплательщиком в 2005 г. и доказательств включения в состав профессиональных вычетов спорной суммы в 2004 году налоговым органом суду не представлено, арбитражный суд считает неправомерными произведенные инспекцией доначисления налога, пеней и штрафа по данному эпизоду.
В соответствии со ст. 207 и пп. 2 п. 1 ст. 235 Налогового кодекса РФ предприниматель является плательщиком НДФЛ и ЕСН.
Согласно со ст. 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Пунктом 3 ст. 237 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговая база налогоплательщиков по ЕСН, являющихся индивидуальными предпринимателями, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Пунктом 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ, установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 настоящего Кодекса.
Согласно п. 1 ст. 221 Налогового кодекса РФ расходы индивидуального предпринимателя, принимаемые к вычету при осуществлении хозяйственной деятельности, определяются им самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 Налогового кодекса РФ. В соответствии со ст. 221 Налогового кодекса РФ, при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 210 Налогового кодекса РФ право на получение профессиональных вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом согласно ст. 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
Таким образом, из анализа указанных норм права следует, что при определении расходов по НДФЛ и ЕСН, налогоплательщику документально необходимо подтвердить, что произведенные затраты произведены в целях получения дохода, в данном случае в целях реализации ГСМ.
Как следует из обстоятельств дела, налогоплательщиком в декларации по НДФЛ за 2004 г. отражены следующие показатели: доход - 6 189 173 руб., общая сумма профессиональных вычетов - 6 064 814 руб., налоговая база - 124 359 руб., сумма НДФЛ к уплате - 16 168 руб., сумма ЕСН к уплате - 22 028 руб.
По результатам проверки инспекцией доход определен в размере 8 211 645 руб., общая сумма налоговых вычетов - 7 479 741 руб., налоговая база - 731 904 руб., сумма НДФЛ к уплате - 95 148 руб. сумма ЕСН к уплате - 70 263 руб. При этом сумма расходов была определена на основании платежных документов по оплате, произведенной налогоплательщиком в течение проверяемого налогового периода, без учета стоимости остатков ГСМ на начало и на конец налогового периода, также в состав доходов и расходов налоговым органом были включены сумма НДС.
Решением УФНС России по Иркутской области от 26.05.2008 г. N 26-16/03366-402 решение налоговой инспекции было изменено, в том числе и в части размера доначисления НДФЛ. При этом сумма дохода определена управлением в размере 6 272 595 руб. 15 коп., общая сумма профессиональных вычетов - 5 125 791 руб. 33 коп., налоговая база - 1 056 803 руб. 82 коп., сумма НДФЛ к уплате - 137 385 руб., сумма ЕСН к уплате - 48 086 руб.
Определяя общую сумму профессиональных вычетов в размере 5 215 791 руб. 33 коп., управление исходило из размера расходов, исчисленных налоговой инспекцией в ходе проверки, уменьшенных на сумму НДС в размере 1 105 237 руб. 83 коп., увеличенных на стоимость остатков ГСМ по состоянию на 01.01.2004 г. - 203 860 руб. 92 коп. и уменьшенных на стоимость остатков ГСМ по состоянию на 31.12.2004 года в размере 1 362 572 руб. 76 коп. (7 479 741 - 1 105 237 руб. 83 коп. + 203 860 руб. 92 коп. - 1 362 572 руб. 76 коп.).
Арбитражный суд считает выводы управления в части определения размера дохода за 2004 г. в размере 6 272 595 руб. 15 коп. правильными. Более того, налогоплательщиком исчисление дохода в указанном размере не оспаривается, что подтверждается подписью представителя заявителя в протоколе судебного заседания от 28 апреля 2009 года.
Также суд согласен с управлением в части неправомерности включения налоговым органом в состав профессиональных вычетов суммы НДС в размере 1 105 237 руб. 83 коп. и необоснованным уменьшением расходов на стоимость остатков ГСМ по состоянию на 01.01.2004 г. в размере 203 860 руб. 92 коп., что также не оспаривается заявителем.
Вместе с тем, арбитражный суд не может согласиться с позицией управления относительно принятия в качестве уменьшаемого - размера профессиональных вычетов, исчисленных инспекцией в ходе проверки, и их уменьшения на стоимость остатков ГСМ по состоянию на 31.12.2004 г. в размере 1 362 572 руб. 76 коп.
При этом суд исходит из следующего.
Как следует из обстоятельств дела, налоговый орган, при расчете расходов, исходил из фактической произведенной налогоплательщиком оплаты путем сложения всех расходов, произведенных налогоплательщиком с 01.01.2004 г. по 31.12.2004 г., без учета положений п. 1 ст. 221 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей на момент возникновения спорных правоотношений), в соответствии с которой налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 настоящего Кодекса, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В соответствии со ст. 268 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей на момент возникновения спорных правоотношений) при реализации товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров.
Иными словами, при определении состава расходов налоговая инспекция не учитывала оплату, произведенную в 2003 г. за товар, фактически полученный и реализованный в 2004 г., ограничившись, как было указано выше сложением сумм оплаты, произведенной налогоплательщиком с 01.01.2004 года по 31.12.2004 года.
Таким образом, арбитражный суд приходит к выводу, что инспекция, при определении размера расходов налогоплательщика за 2004 г., применила неверную методику расчета. При этом суд не учитывает нарушения, выразившиеся во включении в состав расходов НДС и стоимости остатков ГСМ по состоянию на 01.01.2004 г.
Управление, доначисляя НДФЛ, принимает размер расходов, исчисленный налоговой инспекцией, исключив из него НДС, с учетом стоимости остатков ГСМ по состоянию на 01.01.2004 г. и 31.12.2004 г.
То есть, иными словами, управление использовало в качестве базы размер расходов, определенный налоговой инспекцией.
Более того, как следует из обстоятельств дела, налоговым органом размер расходов был определен в сумме 7 479 741 руб., НДФЛ к уплате - 95 148 руб.
В ходе рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика управление уменьшает сумму профессиональных вычетов до 5 125 791 руб. 33 коп. и выявляет недоимку в размере 137 385 руб.
При этом такое нарушения как необоснованное включение налогоплательщиком в состав профессиональных вычетов стоимость остатков ГСМ по состоянию на 31.12.2004 г. в размере 1 362 572 руб. 76 коп. не было установлено в ходе проведения выездной проверки и не нашло своего отражения ни в акте проверки, ни в решении. Соответственно, налогоплательщик не указывал в своих возражениях, представляемых в налоговый орган, а также в апелляционной жалобе в управление, на исключение из состава профессиональных вычетов суммы 1 362 572 руб. 76 коп.
Указанное нарушение было установлено управлением в результате анализа книги продаж и других, представленных одновременно с апелляционной жалобой налоговой инспекцией документов, в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 139 Налогового кодекса РФ.
Установив новое обстоятельство в виде необоснованного включения в состав расходов стоимость остатков ГСМ по состоянию на 31.12.2004 г. в размере 1 362 572 руб. 76 коп., управление, без какого-либо уведомления налогоплательщика и истребования у него каких-либо пояснения, объяснений, выносит решение от 26 мая 2008 года N 26-16/03366-402.
При этом управление сослалось на право вышестоящего налогового органа, в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 140 Налогового кодекса РФ изменить решение, при этом как сторону улучшающую положение налогоплательщика, так и в сторону ухудшающую его положение, а также на регламент, устанавливающий порядок рассмотрения жалоб налогоплательщиков, которым не предусмотрено истребование у заявителя пояснений, объяснений по выявленным нарушениям, а также участие налогоплательщика при вынесении решения по результатам рассмотрения жалобы, в случае дополнительного доначисления налога.
Таким образом, складывается такая ситуация, при которой, в случае изменения решения налогового органа в сторону, ухудшающую положение налогоплательщика в связи с установлением новых обстоятельств и новых нарушений, налогоплательщик фактически лишается гарантированных ему прав на защиту путем подачи письменных возражений, дополнительных документов, подтверждающих их обоснованность, а также на участие в процессе рассмотрения материалов проверки, предусмотренных ст. ст. 18, 45 Конституции РФ, ст. ст. 100, 101 Налогового кодекса РФ.
В соответствии со ст. 45 Конституции РФ государственная защита прав и свобод человека и гражданина в Российской Федерации гарантируется.
Каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом.
При этом, в соответствии со ст. 18 Конституции РФ права и свободы человека и гражданина являются непосредственно действующими. Они определяют смысл, содержание и применение законов, деятельность законодательной и исполнительной власти, местного самоуправления и обеспечиваются правосудием.
При этом суд считает, что законодатель, расширяя гарантии защиты прав налогоплательщиков (как, например, в случае необходимости составления акта проверки по результатам проведения камеральной проверки, а также рассмотрение материалов камеральной проверки в том же порядке, что и материалы выездной проверки), не имел в виду исключение от указанных правил, порядок вынесения решения вышестоящим налоговым органом, изменяющим решение налогового органа сторону ухудшения положения налогоплательщика без предоставления ему права подачи письменных возражений, дополнительных документов, подтверждающих их обоснованность, а также на участие в процессе рассмотрения материалов проверки.
Иными словами, права налогоплательщика, предусмотренные ст. ст. 100, 101 Налогового кодекса РФ и гарантированные ему ст. 45 Конституции РФ являются универсальными и должны соблюдаться как налоговым органом, проводящим проверку, так и вышестоящим налоговым органом, выносящим решение по жалобе налогоплательщика, в случае установления им новых нарушений, повлекших доначисление новых налогов или установления недоимки в большем размере, чем было установлено налоговой инспекцией.
Указанный вывод суда не применим к случаям установления вышестоящим налоговым органом недоимки в большем размере, чем было установлено налоговой инспекцией, но на основании нарушений и обстоятельств, выявленных налоговым органом в ходе проведения проверки.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения (п. 12 ст. 101.4 Налогового кодекса РФ).
Указанные обстоятельства в силу п. п. 1, 2, 4, 6 ст. 101 Налогового кодекса РФ свидетельствуют о несоблюдении налоговым органом порядка производства по делу о налоговом правонарушении, существенном нарушении прав налогоплательщика и являются безусловным и самостоятельным основанием для признания незаконным ненормативного акта, вынесенного с нарушением установленных требований.
При этом суд учитывает позицию ВАС РФ изложенную в Постановлении от 12.02.2008 г. N 12566/07, а также Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа изложенную в постановлениях от 05.12.2007 г. N А63-4243/2007-С4, от 09.01.2008 г. N А60-9834/07.
Кроме того, рассматривая по существу обоснованность выводов управления в части исключения из состава профессиональных вычетов суммы расходов в размере 1 362 572 руб. 76 коп., арбитражным судом установлены следующие обстоятельства.
Из материалов дела усматривается, что факт неуплаты НДФЛ и ЕСН выявлен путем анализа данных регистров бухгалтерского учета - книги учета доходов и расходов за 2004 г. и налоговой декларации по НДФЛ и ЕСН за 2004 г.
Между тем, обнаружив данное несоответствие, управление должно было запросить у налогоплательщика первичные документы и пояснения и устранить возникшие противоречия. Однако этого управлением сделано не было. При этом ссылка управления на то, что в рассматриваемом споре управление не проводило выездную проверку, а осуществляло рассмотрение жалобы налогоплательщика, является необоснованной, поскольку в рамках рассмотрения жалобы произведено доначисление налога.
Таким образом, метод, которым управление определило сумму налога, подлежащую доплате, не соответствует требованиям ст. 89 Налогового кодекса РФ. При установлении расхождений между данными налоговой декларации и книги учета доходов и расходов управлению следовало установить причину такого расхождения исходя из фактических хозяйственных операций на основании анализа первичных бухгалтерских документов, в том числе инвентаризационных карт.
При этом арбитражный суд учитывает правовую позицию Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа, изложенную им в постановлении от 16.08.2004 г. по делу N А19-12299/03-40-Ф02-1284/04-С1.
Более того, управление, установив в ходе рассмотрения жалобы новые обстоятельства, повлекшие доначисление налога, не установленные инспекцией, должно было в соответствии с пп. 1 п. 10 статьи 89 Налогового кодекса РФ, провести повторную выездную проверку в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.
Таким образом, представляется, что управление в спорной ситуации, в связи с установлением новых обстоятельств, влекущих доначисление налога, должно было либо запросить у налогоплательщика дополнительные пояснения и документы, либо провести повторную выездную проверку.
Однако указанным правом управление не воспользовалось, а недостатки выездной налоговой проверки не могут быть восполнены в ходе судебного разбирательства.
Следовательно, выводы управления в части установления размера профессиональных вычетов за 2004 г. в размере 5 125 791 руб. 33 коп., что, в том числе повлекло за собой доначисление НДФЛ в размере 137 385 руб. и ЕСН в общем размере 48 086 руб. являются необоснованными, поскольку ни налоговая инспекция, ни управление, неправильно установив размер профессиональных вычетов, не установило налоговую базу для исчисления НДФЛ и ЕСН.
При таких обстоятельствах, арбитражный суд приходит к выводу, что налогооблагаемую базу следует определить исходя из размера дохода, установленного решением управления и размера профессиональных вычетов по данным налогоплательщика, поскольку показатели (размер доходов и расходов), установленные налоговой инспекцией, изменены решением управления.
Определением арбитражного суда от 06.04.2009 г. сторонам предложено произвести перерасчет НДФЛ и ЕСН, а также пеней и налоговых санкций исходя из размера дохода - по данным управления, размера расходов - по данным налогоплательщика.
Во исполнение указанного определения инспекцией произведен и согласован с налогоплательщиком перерасчет НДФЛ и ЕСН, согласно которому налоговая база по НДФЛ определена в размере 208 581 руб., сумма НДФЛ к уплате в бюджет составляет 27 116 руб., следовательно, налогоплательщику обоснованно доначислен НДФЛ в размере 10 948 руб. (27 116 - 16 168). Сумма ЕСН к уплате в бюджет составляет 21 234 руб. 98 коп., в том числе: ФБ - 15 463 руб. 37 коп., ФФОМС - 308 руб. 58 коп., ТФОМС - 5 463 руб. 03 коп. В связи с тем, что при расчете размера ЕСН в ФБ налогоплательщиком неверно применена налоговая ставка и сумма ЕСН в ФБ исчислена в размере 17 522 руб. 26 коп., то есть в большем размере, чем по перерасчету, то недоимка в бюджет в части ЕСН в ФБ не возникает.
В отношении ЕСН в ФФОМС предпринимателю правомерно доначислено 58 руб. 26 коп. (308 руб. 58 коп. - 250 руб. 32 коп.), ЕСН в ТФОМС правомерно доначислено 1 207 руб. 62 коп. (5 463 руб. 03 коп. - 4 255 руб. 41 коп.).
В соответствии со ст. 75 Налогового кодекса РФ начисление пени производится на сумму налога уплаченного в более поздние сроки, в связи, с чем налоговый орган на доначисленную сумму НДФЛ обоснованно начислил налогоплательщику пени в сумме 3 945 руб. 77 коп., на доначисленную сумму ЕСН в ФФОМС - 21 руб., на доначисленную сумму ЕСН в ТФОМС - 435 руб. 23 коп. Пени по ЕСН в ФБ в сумме 13 733 руб. 31 коп. начислены предпринимателю неправомерно.
Арбитражный суд согласен с размером обоснованно доначисленных сумм налога и пени. Представитель налогоплательщика также согласен с правильностью расчета указанных сумм, о чем свидетельствует подпись представителя на расчете.
Таким образом, арбитражный суд считает оспариваемое решение (в редакции решения управления) незаконным в части:
- - привлечения предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату единого налога в виде штрафа в размере 4 720 руб.;
- - начисления предпринимателю пени по единому налогу в сумме 6 838 руб. 80 коп., по ЕСН в ФБ - 13 733 руб. 31 коп., по ЕСН в ФФОМС - 124 руб. 37 коп. (145 руб. 37 коп. - 21 руб.), по ЕСН в ТФОМС - 2 827 руб. 42 коп. (3 262 руб. 65 коп. - 435 руб. 23 коп.), по НДФЛ - 40 110 руб. 55 коп. (44 056 руб. 32 коп. - 3 945 руб. 77 коп.);
- - предложения предпринимателю уплатить недоимку по ЕСН в ФБ в размере 20 263,82 коп., ЕСН в ФФОМС - 91 руб. 74 коп. (150 руб. - 58 руб. 26 коп.), ЕСН в ТФОМС - 4 437 руб. 38 коп. (5 645 руб. - 1 207 руб. 62 коп.), единого налога - 28 149 руб.
В соответствии с уточнениями требований от 28.04.2009 г., заявителем оспаривается доначисление пени по ЕСН в ФФОМС в сумме 91 руб. 42 коп. Следовательно, в связи с тем, что суд не может выйти за рамки заявленных требований, следует признать незаконным начисление пени по ЕСН в ФФОМС в оспариваемой сумме.
Вместе с тем, согласно указанным уточнениям, заявителем оспаривается начисление недоимки по ЕСН в ТФОМС в сумме 4 436 руб. 97 коп. Судом признано незаконным начисление пени в сумме 4 437 руб. 38 коп. Следовательно, в удовлетворении требований заявителя в части начисления недоимки по ЕСН в ТФОМС в сумме 0 руб. 41 коп. (4 436 руб. 97 коп. - 4 437 руб. 38 коп.) следует отказать.
При обращении с иском в суд предпринимателем квитанцией от 19.12.2008 г. была уплачена государственная пошлина в сумме 500 руб. 00 коп.
В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ, с учетом письма Президиума ВАС РФ N 117 от 13.03.07 г., судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны, которой является в рамках настоящего дела налоговый орган. Следовательно, государственная пошлина в размере 100 руб. подлежит взысканию с инспекции в пользу заявителя, а государственная пошлина в размере 400 руб., как излишне уплаченная, подлежит возврату из федерального бюджета РФ.
Руководствуясь статьями 167 - 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
решил:
заявленные требования удовлетворить частично.
Признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Иркутской области органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 02/58 от 12.03.2008 г. в редакции Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/03366-402 от 26.05.2008 г. в части:
- - привлечения предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в виде штрафа в размере 4 720 руб.;
- - начисления предпринимателю пени по единому налогу в сумме 6 838 руб. 80 коп., по ЕСН в ФБ - 13 733 руб. 31 коп., по ЕСН в ФФОМС - 124 руб. 37 коп., по ЕСН в ТФОМС - 2 827 руб. 42 коп., по НДФЛ - 40 110 руб. 55 коп.;
- - предложения предпринимателю уплатить недоимку по ЕСН в ФБ в размере 20 263,82 коп., ЕСН в ФФОМС - 91 руб. 42 коп., ЕСН в ТФОМС - 4 437 руб. 38 коп., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения - 28 149 руб. как не соответствующее требованиям ст. ст. 89, 101, 237, 252, 268, 264, 346.17, 346.25 Налогового кодекса РФ.
Обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
В удовлетворении остальной части заявленных требований - отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Иркутской области в пользу индивидуального предпринимателя Петросяна Спартака Овсеповича судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 100 руб.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Петросяну Спартаку Овсеповичу из федерального бюджета РФ государственную пошлину в размере 400 руб.
Решение может быть обжаловано в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца после его принятия, и по истечении этого срока вступает в законную силу.
Судья
О.П.ГУРЬЯНОВ
О.П.ГУРЬЯНОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)