Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Боглачевой Е.В., Пастуховой М.В., при участии от индивидуального предпринимателя Первушова Андрея Дмитриевича - Озеровой И.А. (доверенность от 08.07.2008, б/н), рассмотрев 25.02.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Первушова Андрея Дмитриевича на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2008 по делу N А05-6719/2008 (судьи Мурахина Н.В., Осокина Н.Н., Потеева Л.В.),
установил:
индивидуальный предприниматель Первушов Андрей Дмитриевич (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением (с учетом уточнений - том 1, листы 52 и 151) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (далее - Инспекция) от 07.06.2008 N 24-19/29268 в части доначисления 409 038 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и 90 448 руб. 93 коп. единого социального налога (далее - ЕСН) за 2005 год, начисления соответствующих пеней и налоговых санкций, а также по эпизоду доначисления 5853 руб. НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды за 2007 год.
Решением суда первой инстанции от 17.09.2008 (судья Дмитревская А.А.) заявленные требования удовлетворены в полном объеме. Суд обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Предпринимателя.
Постановлением апелляционного суда от 02.12.2008 указанный судебный акт отменен в части признания недействительным решения Инспекции от 07.06.2008 N 24-19/29268 о доначислении 409 038 руб. НДФЛ и 90 448 руб. 93 коп. ЕСН за 2005 год, а также о начислении соответствующих пеней и штрафных санкций. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Предприниматель, ссылаясь на неправильное применение апелляционным судом норм материального права, просит отменить вынесенное им постановление по эпизоду доначисления указанных сумм НДФЛ и ЕСН, оставив в силе решение суда первой инстанции в соответствующей части. По мнению подателя жалобы, выводы апелляционной инстанции не основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах и представленных доказательствах. Предприниматель указывает, что при определении налоговой базы по НДФЛ за четвертый квартал 2005 года заявитель применил профессиональные налоговые вычеты в размере стоимости угля, приобретенного и впоследствии реализованного ООО "Соболь". При этом поступивший от покупателя авансовый платеж в размере 5 000 000 руб. не был учтен налогоплательщиком при исчислении НДФЛ. Предприниматель считает, что спорные расходы, связанные с приобретением 10 204,9 тонны угля, правомерно учтены им в составе профессиональных налоговых вычетов как обоснованные и документально подтвержденные.
По эпизоду неуплаты 5853 руб. НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды в результате занижения налоговой базы за 2007 год кассационная жалоба Первушова А.Д. никаких доводов не содержит.
В отзыве Инспекция просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения, а кассационную жалобу заявителя - без удовлетворения.
В судебном заседании представитель Предпринимателя поддержала доводы, приведенные в кассационной жалобе.
Инспекция о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако представитель в судебное заседание не явился, в связи с чем жалоба рассмотрена в его отсутствие согласно части третьей статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Законность постановления апелляционного суда в обжалуемой части проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Предпринимателем законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления и своевременности уплаты НДФЛ, ЕСН и единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - единый налог), за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.
По результатам этой проверки составлен акт от 06.05.2008 N 24-19/52 ДСП и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 07.06.2008 N 24-19/29268.
Названным решением Предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде 81 807 руб. 60 коп. штрафа по НДФЛ и 18 089 руб. 79 коп. по ЕСН за 2005 год, а также в виде 1168 руб. 80 коп. штрафа по НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды за 2006 год. Заявителю доначислено 409 038 руб. НДФЛ и 90 448 руб. 93 коп. ЕСН за 2005 год, 11 697 руб. НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды за 2006 - 2007 годы (из которых 5844 руб. за 2006 год и 5853 руб. за 2007 год), а также начислено 98 688 руб. 60 коп. пеней по НДФЛ, 21 822 руб. 63 коп. по ЕСН и 638 руб. 34 коп. по НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды.
Основанием для вынесения такого решения послужил вывод налогового органа о том, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщиком определены доходы от реализации угля в количестве 4947,72 тонны, в то время как в состав расходов, связанных с извлечением доходов, включены затраты по приобретенному товару в количестве 10 204,9 тонны. Данное обстоятельство привело к завышению материальных затрат на 4 232 029 руб. 90 коп. и, соответственно, к неуплате в бюджет 409 038 руб. НДФЛ и 90 448 руб. 93 коп. ЕСН за 2005 год.
Предприниматель не согласился с решением Инспекции в указанной части и обратился в Арбитражный суд Архангельской области с настоящим заявлением (с учетом уточнений).
В кассационном порядке налогоплательщик обжалует только эпизод, связанный с доначислением НДФЛ и ЕСН за 2005 год, начислением соответствующих пеней и штрафов.
Суд первой инстанции удовлетворил требования Предпринимателя, основываясь на том, что поставка и реализация оплаченного 30.09.2005 угля осуществлена в четвертом квартале 2005 года. Следовательно, авансовый платеж в сумме 5 000 000 руб., уплаченный заявителем ОАО "Сибирская Угольная энергетическая компания" в счет предстоящих поставок, подлежит включению в расходы при исчислении налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН.
Апелляционная инстанция не согласилась с таким выводом суда, указав на то, что Предприниматель при применении профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ необоснованно заявил расходы, связанные с покупной стоимостью всего количества угля (10 204,9 тонны). По мнению апелляционного суда, Первушов А.Д. имел право включить в профессиональные налоговые вычеты за 2005 год только расходы на приобретение 4972,72 тонны угля, который реализован и оплачен покупателем ООО "Соболь" в четвертом квартале 2005 года (то есть в период применения Предпринимателем общей системы налогообложения). В связи с этим апелляционная инстанция посчитала неправомерным включение в состав расходов затрат, связанных с приобретением 5257,18 тонны угля, оплаченного ООО "Соболь" 30.09.2005 в период применения заявителем упрощенной системы налогообложения (далее - УСН).
Кассационная коллегия, изучив материалы дела и доводы, приведенные в жалобе, проверив правильность применения апелляционной инстанцией норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены постановления в обжалуемой части.
Из материалов дела видно, что в 2005 году Первушов А.Д. осуществлял предпринимательскую деятельность в сфере оптовой торговли, оказания услуг по управлению и сдаче в аренду грузового транспорта, принадлежащего ему на праве собственности.
Судами установлено, что с 01.01.2005 по 30.09.2005 Предприниматель применял УСН с объектом налогообложения - "доходы".
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 346.14 НК РФ объектами обложения единым налогом по УСН признаются: "доходы" либо "доходы, уменьшенные на величину расходов". Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 статьи 346.15 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.
Согласно пункту 1 статьи 346.20 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов.
Налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 указанного Кодекса (пункт 1 статьи 346.15 НК РФ).
Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Из вышеприведенных правовых норм следует, что налоговой базой по УСН является денежное выражение доходов индивидуального предпринимателя. Датой получения этого дохода признается день поступления денежных средств на расчетный счет предпринимателя и (или) непосредственно в кассу. Следовательно, поступление предпринимателю денежных средств рассматривается как объект обложения единым налогом по УСН. В связи с этим следует вывод о том, что полученные индивидуальным предпринимателем, применяющим УСН, суммы предварительной оплаты в счет будущей отгрузки товаров должны учитываться им при определении налоговой базы по УСН в отчетном (налоговом) периоде их фактического получения. Таким образом, поступившие предпринимателю авансовые платежи признаются его доходом и облагаются единым налогом по УСН по соответствующей ставке 6 или 15 процентов. При этом понесенные затраты на приобретение товара учитываются налогоплательщиком в составе расходов при выборе объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" либо не учитываются вообще при выборе объекта налогообложения "доходы" (в последнем случае для налогоплательщиков предусмотрена пониженная ставка 6 процентов).
Как видно из материалов дела, Предприниматель (поставщик) и ООО "Соболь" (покупатель) заключили договор от 16.09.2005 N 01/09-2005, согласно которому поставщик обязуется поставить покупателю уголь.
Всего по данному договору в четвертом квартале 2005 года ООО "Соболь" поставлено 10 204,9 тонны угля на общую сумму 9 705 676 руб. 29 коп.
В счет будущих поставок угля ООО "Соболь" 30.09.2005 перечислило Предпринимателю аванс в размере 5 000 000 руб. (что соответствует 5257,18 тонны угля), который в этот же день платежным поручением N 24 перечислен заявителем ОАО "Сибирская Угольная энергетическая компания".
В соответствии с требованиями статей 346.15 и 346.17 НК РФ Предприниматель в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций отразил аванс в размере 5 000 000 руб. как доход от реализации ООО "Соболь" 5257,18 тонны угля. При этом затраты, связанные с приобретением угля у ОАО "Сибирская Угольная энергетическая компания" (впоследствии реализованного в четвертом квартале 2005 года ООО "Соболь"), Предпринимателем не учтены, поскольку им выбран объект налогообложения - "доходы".
Исчислив налоговую базу по УСН, Предприниматель в полном объеме уплатил единый налог с указанного дохода (5 000 000 руб.) по пониженной ставке 6 процентов, что установлено судебными инстанциями и не опровергается налогоплательщиком.
Далее, с 01.10.2005 Первушов А.Д. перешел на общий режим налогообложения, следовательно, являлся плательщиком НДФЛ и ЕСН.
Как установлено судами двух инстанций, поставка ООО "Соболь" 10 204,9 тонны угля и оплата покупателем оставшихся 4947,72 тонны (5257,18 тонны оплачено ООО "Соболь" в виде аванса 30.09.2005) произведены сторонами договора от 16.09.2005 N 01/09-2005 в четвертом квартале 2005 года.
Согласно статье 207 и подпункту 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДФЛ и ЕСН.
В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Положениями пункта 1 статьи 221 НК РФ установлено, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций".
В соответствии с пунктом 3 статьи 237 НК РФ для индивидуальных предпринимателей объектом обложения ЕСН признаются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с извлечением доходов.
Состав расходов определяется также в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций".
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктом 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета).
Согласно подпункту 1 пункта 15 Порядка учета стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товара.
Из изложенного следует, что индивидуальный предприниматель согласно Порядку учета включает затраты в состав расходов того налогового периода, в котором были фактически получены доходы от реализации товара. То есть, если доход получен предпринимателем в одном налоговом периоде, затраты, связанные с реализацией товара, не могут быть учтены налогоплательщиком в другом налоговом периоде в отрыве от полученного дохода. При этом затраты, подлежащие учету в составе расходов, должны быть связаны с извлечением дохода, а также являться обоснованными и документально подтвержденными. Таким образом, полученные предпринимателем доходы и понесенные им расходы являются взаимосвязанными и соответствующими друг другу.
Из материалов дела следует, что Предприниматель, находясь на общем режиме налогообложения, применил профессиональные налоговые вычеты по НДФЛ в размере расходов, связанных с покупной стоимостью 10 204,9 тонны угля.
При этом из представленных в материалы судебного дела документов видно, что Первушов А.Д. отразил доход от реализации не всего количества угля, а только 4947,72 тонны (10 204,9 - 5257,18), которые реализованы налогоплательщиком и оплачены покупателем ООО "Соболь" в четвертом квартале 2005 года. Доход от реализации 5257,18 тонны (оплаченных покупателем в третьем квартале 2005 года) Предпринимателем в указанной декларации не отражен, поскольку учтен им при применении УСН. Следовательно, доход Предпринимателя не соответствует заявленной сумме расходов.
Поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает права налогоплательщика по своему усмотрению учитывать доходы и расходы в разных налоговых периодах (тем более при применении разных систем налогообложения), следует признать правильным вывод суда апелляционной инстанции о том, что при таких условиях Предприниматель не имел права включать в состав расходов по НДФЛ затраты по приобретению 5257,18 тонны угля (доход от реализации которых учтен при использовании УСН).
В данной ситуации (как обоснованно указал апелляционный суд) Первушов А.Д. вправе применить профессиональный налоговый вычет по НДФЛ только в части расходов, связанных с приобретением и реализацией в четвертом квартале 2005 года 4972,72 тонны угля.
Таким образом, оспариваемое решение налогового органа о доначислении Предпринимателю 409 038 руб. НДФЛ и 90 448 руб. 93 коп. ЕСН за 2005 год является правомерным. В связи с этим апелляционная инстанция правильно отменила решение суда и отказала Предпринимателю в удовлетворении требований в этой части.
Доводы, приведенные в кассационной жалобе, не опровергают выводы апелляционного суда, а направлены на переоценку установленных по делу фактических обстоятельств и представленных доказательств, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.
Дело рассмотрено в соответствии с нормами материального и процессуального права, в связи с чем оснований для отмены постановления апелляционной инстанции, которым частично отменено решение суда, не имеется.
Учитывая изложенное, руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2008 по делу N А05-6719/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Первушова Андрея Дмитриевича - без удовлетворения.
Председательствующий
С.А.ЛОМАКИН
Судьи
Е.В.БОГЛАЧЕВА
М.В.ПАСТУХОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 25.02.2009 ПО ДЕЛУ N А05-6719/2008
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 25 февраля 2009 г. по делу N А05-6719/2008
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Боглачевой Е.В., Пастуховой М.В., при участии от индивидуального предпринимателя Первушова Андрея Дмитриевича - Озеровой И.А. (доверенность от 08.07.2008, б/н), рассмотрев 25.02.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Первушова Андрея Дмитриевича на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2008 по делу N А05-6719/2008 (судьи Мурахина Н.В., Осокина Н.Н., Потеева Л.В.),
установил:
индивидуальный предприниматель Первушов Андрей Дмитриевич (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением (с учетом уточнений - том 1, листы 52 и 151) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (далее - Инспекция) от 07.06.2008 N 24-19/29268 в части доначисления 409 038 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и 90 448 руб. 93 коп. единого социального налога (далее - ЕСН) за 2005 год, начисления соответствующих пеней и налоговых санкций, а также по эпизоду доначисления 5853 руб. НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды за 2007 год.
Решением суда первой инстанции от 17.09.2008 (судья Дмитревская А.А.) заявленные требования удовлетворены в полном объеме. Суд обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Предпринимателя.
Постановлением апелляционного суда от 02.12.2008 указанный судебный акт отменен в части признания недействительным решения Инспекции от 07.06.2008 N 24-19/29268 о доначислении 409 038 руб. НДФЛ и 90 448 руб. 93 коп. ЕСН за 2005 год, а также о начислении соответствующих пеней и штрафных санкций. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Предприниматель, ссылаясь на неправильное применение апелляционным судом норм материального права, просит отменить вынесенное им постановление по эпизоду доначисления указанных сумм НДФЛ и ЕСН, оставив в силе решение суда первой инстанции в соответствующей части. По мнению подателя жалобы, выводы апелляционной инстанции не основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах и представленных доказательствах. Предприниматель указывает, что при определении налоговой базы по НДФЛ за четвертый квартал 2005 года заявитель применил профессиональные налоговые вычеты в размере стоимости угля, приобретенного и впоследствии реализованного ООО "Соболь". При этом поступивший от покупателя авансовый платеж в размере 5 000 000 руб. не был учтен налогоплательщиком при исчислении НДФЛ. Предприниматель считает, что спорные расходы, связанные с приобретением 10 204,9 тонны угля, правомерно учтены им в составе профессиональных налоговых вычетов как обоснованные и документально подтвержденные.
По эпизоду неуплаты 5853 руб. НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды в результате занижения налоговой базы за 2007 год кассационная жалоба Первушова А.Д. никаких доводов не содержит.
В отзыве Инспекция просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения, а кассационную жалобу заявителя - без удовлетворения.
В судебном заседании представитель Предпринимателя поддержала доводы, приведенные в кассационной жалобе.
Инспекция о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако представитель в судебное заседание не явился, в связи с чем жалоба рассмотрена в его отсутствие согласно части третьей статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Законность постановления апелляционного суда в обжалуемой части проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Предпринимателем законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления и своевременности уплаты НДФЛ, ЕСН и единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - единый налог), за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.
По результатам этой проверки составлен акт от 06.05.2008 N 24-19/52 ДСП и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 07.06.2008 N 24-19/29268.
Названным решением Предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде 81 807 руб. 60 коп. штрафа по НДФЛ и 18 089 руб. 79 коп. по ЕСН за 2005 год, а также в виде 1168 руб. 80 коп. штрафа по НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды за 2006 год. Заявителю доначислено 409 038 руб. НДФЛ и 90 448 руб. 93 коп. ЕСН за 2005 год, 11 697 руб. НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды за 2006 - 2007 годы (из которых 5844 руб. за 2006 год и 5853 руб. за 2007 год), а также начислено 98 688 руб. 60 коп. пеней по НДФЛ, 21 822 руб. 63 коп. по ЕСН и 638 руб. 34 коп. по НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды.
Основанием для вынесения такого решения послужил вывод налогового органа о том, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщиком определены доходы от реализации угля в количестве 4947,72 тонны, в то время как в состав расходов, связанных с извлечением доходов, включены затраты по приобретенному товару в количестве 10 204,9 тонны. Данное обстоятельство привело к завышению материальных затрат на 4 232 029 руб. 90 коп. и, соответственно, к неуплате в бюджет 409 038 руб. НДФЛ и 90 448 руб. 93 коп. ЕСН за 2005 год.
Предприниматель не согласился с решением Инспекции в указанной части и обратился в Арбитражный суд Архангельской области с настоящим заявлением (с учетом уточнений).
В кассационном порядке налогоплательщик обжалует только эпизод, связанный с доначислением НДФЛ и ЕСН за 2005 год, начислением соответствующих пеней и штрафов.
Суд первой инстанции удовлетворил требования Предпринимателя, основываясь на том, что поставка и реализация оплаченного 30.09.2005 угля осуществлена в четвертом квартале 2005 года. Следовательно, авансовый платеж в сумме 5 000 000 руб., уплаченный заявителем ОАО "Сибирская Угольная энергетическая компания" в счет предстоящих поставок, подлежит включению в расходы при исчислении налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН.
Апелляционная инстанция не согласилась с таким выводом суда, указав на то, что Предприниматель при применении профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ необоснованно заявил расходы, связанные с покупной стоимостью всего количества угля (10 204,9 тонны). По мнению апелляционного суда, Первушов А.Д. имел право включить в профессиональные налоговые вычеты за 2005 год только расходы на приобретение 4972,72 тонны угля, который реализован и оплачен покупателем ООО "Соболь" в четвертом квартале 2005 года (то есть в период применения Предпринимателем общей системы налогообложения). В связи с этим апелляционная инстанция посчитала неправомерным включение в состав расходов затрат, связанных с приобретением 5257,18 тонны угля, оплаченного ООО "Соболь" 30.09.2005 в период применения заявителем упрощенной системы налогообложения (далее - УСН).
Кассационная коллегия, изучив материалы дела и доводы, приведенные в жалобе, проверив правильность применения апелляционной инстанцией норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены постановления в обжалуемой части.
Из материалов дела видно, что в 2005 году Первушов А.Д. осуществлял предпринимательскую деятельность в сфере оптовой торговли, оказания услуг по управлению и сдаче в аренду грузового транспорта, принадлежащего ему на праве собственности.
Судами установлено, что с 01.01.2005 по 30.09.2005 Предприниматель применял УСН с объектом налогообложения - "доходы".
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 346.14 НК РФ объектами обложения единым налогом по УСН признаются: "доходы" либо "доходы, уменьшенные на величину расходов". Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 статьи 346.15 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.
Согласно пункту 1 статьи 346.20 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов.
Налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 указанного Кодекса (пункт 1 статьи 346.15 НК РФ).
Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Из вышеприведенных правовых норм следует, что налоговой базой по УСН является денежное выражение доходов индивидуального предпринимателя. Датой получения этого дохода признается день поступления денежных средств на расчетный счет предпринимателя и (или) непосредственно в кассу. Следовательно, поступление предпринимателю денежных средств рассматривается как объект обложения единым налогом по УСН. В связи с этим следует вывод о том, что полученные индивидуальным предпринимателем, применяющим УСН, суммы предварительной оплаты в счет будущей отгрузки товаров должны учитываться им при определении налоговой базы по УСН в отчетном (налоговом) периоде их фактического получения. Таким образом, поступившие предпринимателю авансовые платежи признаются его доходом и облагаются единым налогом по УСН по соответствующей ставке 6 или 15 процентов. При этом понесенные затраты на приобретение товара учитываются налогоплательщиком в составе расходов при выборе объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" либо не учитываются вообще при выборе объекта налогообложения "доходы" (в последнем случае для налогоплательщиков предусмотрена пониженная ставка 6 процентов).
Как видно из материалов дела, Предприниматель (поставщик) и ООО "Соболь" (покупатель) заключили договор от 16.09.2005 N 01/09-2005, согласно которому поставщик обязуется поставить покупателю уголь.
Всего по данному договору в четвертом квартале 2005 года ООО "Соболь" поставлено 10 204,9 тонны угля на общую сумму 9 705 676 руб. 29 коп.
В счет будущих поставок угля ООО "Соболь" 30.09.2005 перечислило Предпринимателю аванс в размере 5 000 000 руб. (что соответствует 5257,18 тонны угля), который в этот же день платежным поручением N 24 перечислен заявителем ОАО "Сибирская Угольная энергетическая компания".
В соответствии с требованиями статей 346.15 и 346.17 НК РФ Предприниматель в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций отразил аванс в размере 5 000 000 руб. как доход от реализации ООО "Соболь" 5257,18 тонны угля. При этом затраты, связанные с приобретением угля у ОАО "Сибирская Угольная энергетическая компания" (впоследствии реализованного в четвертом квартале 2005 года ООО "Соболь"), Предпринимателем не учтены, поскольку им выбран объект налогообложения - "доходы".
Исчислив налоговую базу по УСН, Предприниматель в полном объеме уплатил единый налог с указанного дохода (5 000 000 руб.) по пониженной ставке 6 процентов, что установлено судебными инстанциями и не опровергается налогоплательщиком.
Далее, с 01.10.2005 Первушов А.Д. перешел на общий режим налогообложения, следовательно, являлся плательщиком НДФЛ и ЕСН.
Как установлено судами двух инстанций, поставка ООО "Соболь" 10 204,9 тонны угля и оплата покупателем оставшихся 4947,72 тонны (5257,18 тонны оплачено ООО "Соболь" в виде аванса 30.09.2005) произведены сторонами договора от 16.09.2005 N 01/09-2005 в четвертом квартале 2005 года.
Согласно статье 207 и подпункту 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДФЛ и ЕСН.
В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Положениями пункта 1 статьи 221 НК РФ установлено, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций".
В соответствии с пунктом 3 статьи 237 НК РФ для индивидуальных предпринимателей объектом обложения ЕСН признаются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с извлечением доходов.
Состав расходов определяется также в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций".
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктом 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета).
Согласно подпункту 1 пункта 15 Порядка учета стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товара.
Из изложенного следует, что индивидуальный предприниматель согласно Порядку учета включает затраты в состав расходов того налогового периода, в котором были фактически получены доходы от реализации товара. То есть, если доход получен предпринимателем в одном налоговом периоде, затраты, связанные с реализацией товара, не могут быть учтены налогоплательщиком в другом налоговом периоде в отрыве от полученного дохода. При этом затраты, подлежащие учету в составе расходов, должны быть связаны с извлечением дохода, а также являться обоснованными и документально подтвержденными. Таким образом, полученные предпринимателем доходы и понесенные им расходы являются взаимосвязанными и соответствующими друг другу.
Из материалов дела следует, что Предприниматель, находясь на общем режиме налогообложения, применил профессиональные налоговые вычеты по НДФЛ в размере расходов, связанных с покупной стоимостью 10 204,9 тонны угля.
При этом из представленных в материалы судебного дела документов видно, что Первушов А.Д. отразил доход от реализации не всего количества угля, а только 4947,72 тонны (10 204,9 - 5257,18), которые реализованы налогоплательщиком и оплачены покупателем ООО "Соболь" в четвертом квартале 2005 года. Доход от реализации 5257,18 тонны (оплаченных покупателем в третьем квартале 2005 года) Предпринимателем в указанной декларации не отражен, поскольку учтен им при применении УСН. Следовательно, доход Предпринимателя не соответствует заявленной сумме расходов.
Поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает права налогоплательщика по своему усмотрению учитывать доходы и расходы в разных налоговых периодах (тем более при применении разных систем налогообложения), следует признать правильным вывод суда апелляционной инстанции о том, что при таких условиях Предприниматель не имел права включать в состав расходов по НДФЛ затраты по приобретению 5257,18 тонны угля (доход от реализации которых учтен при использовании УСН).
В данной ситуации (как обоснованно указал апелляционный суд) Первушов А.Д. вправе применить профессиональный налоговый вычет по НДФЛ только в части расходов, связанных с приобретением и реализацией в четвертом квартале 2005 года 4972,72 тонны угля.
Таким образом, оспариваемое решение налогового органа о доначислении Предпринимателю 409 038 руб. НДФЛ и 90 448 руб. 93 коп. ЕСН за 2005 год является правомерным. В связи с этим апелляционная инстанция правильно отменила решение суда и отказала Предпринимателю в удовлетворении требований в этой части.
Доводы, приведенные в кассационной жалобе, не опровергают выводы апелляционного суда, а направлены на переоценку установленных по делу фактических обстоятельств и представленных доказательств, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.
Дело рассмотрено в соответствии с нормами материального и процессуального права, в связи с чем оснований для отмены постановления апелляционной инстанции, которым частично отменено решение суда, не имеется.
Учитывая изложенное, руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2008 по делу N А05-6719/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Первушова Андрея Дмитриевича - без удовлетворения.
Председательствующий
С.А.ЛОМАКИН
Судьи
Е.В.БОГЛАЧЕВА
М.В.ПАСТУХОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)