Судебные решения, арбитраж
Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 07 октября 2009 года
Постановление изготовлено в полном объеме 14 октября 2009 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего М.Л.Згурской
судей Н.И.Протас, Н.О.Третьяковой
при ведении протокола судебного заседания: О.В.Енисейской
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-10245/2009) Межрайонной ИФНС России N 10 по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 18.06.2009 по делу N А21-3595/2009 (судья И.С.Сергеева), принятое
по заявлению Отдела по управлению муниципальным имуществом и земельными ресурсами администрации Пионерского городского округа
к Межрайонной ИФНС России N 10 по Калининградской области
о признании недействительным решения
при участии:
от заявителя: не явился (извещен)
от ответчика: не явился (извещен)
отдел по управлению муниципальным имуществом и земельными ресурсами администрации Пионерского городского округа (далее - Отдел) обратился в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области (далее - Инспекция) от 24.01.2009 N 3172.
Решением суда от 18.06.2009 заявленные требования удовлетворены.
В апелляционной жалобе Инспекция просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на нарушение норм материального права. По мнению подателя жалобы, плательщиком налога на имущество организаций в отношении имущества государственной (муниципальной) казны признается балансодержатель данного имущества, уполномоченный осуществлять бюджетный учет имущества государственной (муниципальной) казны, в связи с чем, Отделом необоснованно не включена в налогооблагаемую базу остаточная стоимость недвижимого имущества в сумме 580 843 руб. 70 коп.
Представители лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в суд апелляционной инстанции не явились. Апелляционная инстанция считает возможным рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствие лиц, участвующих в деле, поскольку они извещены надлежащим образом, а материалы дела и характер спора позволяют рассмотреть дело без их участия в соответствии с пунктом 3 статьи 156, пунктом 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на имущество за 1 квартал 2008 года, представленной Комитетом по управлению имуществом и земельными ресурсами Пионерского городского округа (далее - Комитет) в налоговый орган 09.04.2008. В разделе 2 указанной декларации отражена среднегодовая стоимость имущества за налоговый период в сумме 128 166 руб. Эта сумма отражена в разделе 5 декларации, как среднегодовая стоимость не облагаемого налогом имущества с указанием кода льготы 2012000. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчислена в сумме 0 руб.
В ходе проверки Инспекцией установлено, что на основании постановлений главы Пионерского городского округа у муниципальных унитарных предприятий и учреждений было изъято в состав муниципальной казны имущество, ранее состоящее у них на балансе и находившееся в оперативном управлении и хозяйственном ведении. Изъятое имущество включено Комитетом в реестр имущества казны муниципального образования "Пионерский городской округ", однако стоимость этого имущества не отражена на балансе Комитета. Инспекция сделала вывод, что Комитет занизил среднегодовую стоимость имущества на сумму 580 843 700 руб., составляющего муниципальную казну.
По результатам проверки Инспекцией вынесено решение от 24.01.2009 N 3172 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Комитет привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в сумме 63 892,80 руб. Комитету предложено уплатить налог на имущество за 1 квартал 2008 года в сумме 319 464 руб., пени за его несвоевременную уплату в сумме 28 645,27 руб. и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.
Не согласившись с законностью вынесенного Инспекцией решения, Комитет обратился с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Калининградской области (далее - Управление).
Решением Управления от 31.03.2009 N АФ-11-03/03601 решение Инспекции от 24.01.2009 N 3172 оставлено без изменения.
Постановлением главы Пионерского городского округа от 23.03.2009 N 130 наименование Комитета по управлению имуществом и земельными ресурсами Пионерского городского округа было изменено на Отдел по управлению муниципальным имуществом и земельными ресурсами администрации Пионерского городского округа.
Не согласившись с законностью решения Инспекции, Отдел обратился с заявлением в суд.
Суд, установив, что у Комитета отсутствовала обязанность учитывать имущество муниципальной казны на собственном балансе в качестве объекта основных средств, и, соответственно, обязанность уплачивать налог на имущество организаций за указанное имущество, удовлетворил заявление.
Апелляционная инстанция не находит оснований для отмены или изменения решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 373 НК РФ плательщиками налога на имущество признаются, в частности, российские организации. Объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (пункт 1 статьи 374 НК РФ).
В силу пункта 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Имущество, принадлежащее на праве собственности городским и сельским поселениям, а также другим муниципальным образованиям, является муниципальной собственностью (часть 1 статьи 215 ГК РФ).
В соответствии с частью 3 статьи 215 ГК РФ имущество, находящееся в муниципальной собственности, закрепляется за муниципальными предприятиями и учреждениями во владение, пользование и распоряжение в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (статьи 294, 296). Средства местного бюджета и иное муниципальное имущество, не закрепленное за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляют муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования.
Как следует из материалов дела, в 2006 - 2008 годах на основании постановлений и распоряжений главы Пионерского городского округа из хозяйственного ведения и оперативного управления муниципальных учреждений и унитарных предприятий было изъято не используемое ими имущество и передано в муниципальную казну.
Судом первой инстанции установлено, что Комитет являлся структурным подразделением администрации "Пионерского городского округа", к компетенции которой отнесено управление муниципальной собственностью, ведение учета и реестра объектов муниципальной собственности.
В соответствии с Положением о комитете по управлению имуществом и земельными ресурсами Пионерского городского округа, утвержденным Постановлением администрации Пионерского городского округа 19.09.2007 N 497 Комитет осуществляет учет муниципального имущества, ведет реестр муниципального имущества, ведет учет имущества казны муниципального образования.
Согласно пункту 1.2 Положения о реестре муниципального имущества города Пионерский, утвержденного Постановлением администрации города Пионерский 21.10.2003 N 309, органом, уполномоченным осуществлять ведение Реестра муниципального имущества города Пионерский, является Комитет по управлению имуществом. При этом пунктом 2.2 Положения установлено, что объектами учета Реестра являются муниципальное имущество, закрепленное на праве хозяйственного ведения за муниципальными унитарными предприятиями или на праве оперативного управления за муниципальными учреждениями; казенное муниципальное имущество; иное, находящееся в муниципальной собственности движимое и недвижимое имущество. Разделом 4 указанного Положения определен порядок учета и ведения Реестра.
Таким образом, судом сделан обоснованный вывод о том, что изъятое в 2006 - 2008 годах на основании постановлений и распоряжений главы Пионерского городского округа из хозяйственного ведения и оперативного управления муниципальных учреждений и унитарных предприятий не используемое ими имущество правомерно включено Отделом в реестр имущества казны муниципального образования.
Из вышеуказанных положений законодательства следует, что обязанность по ведению реестра муниципальной казны не возлагает на Комитет обязанность принять имущество муниципальной казны на учет (на баланс) в качестве объекта основных средств.
Правообладателем спорного имущества является соответствующее муниципальное образование.
Комитет ведет только пообъектный учет муниципального имущества в реестре муниципальной казны, не отражая это имущество в своем бухгалтерском учете.
Поскольку спорное имущество не закреплено за Комитетом, оно правомерно не отражалось им на своем балансе и не учитывалось при расчете налога на имущество.
Обоснованно не принята судом первой инстанции Инспекции на пункт 10 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина РФ от 10.02.2006 N 25н (далее - Инструкция N 25н), устанавливающей, что имущество муниципальной казны подлежит учету в составе основных средств и, следовательно, по мнению налогового органа, должно учитываться при расчете налога на имущество организаций.
Согласно пункту 1 Инструкции N 25н бюджетный учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований (органов государственной власти, органов управления государственных внебюджетных фондов, органов управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органов местного самоуправления и созданных ими бюджетных учреждений) и операциях, приводящих к изменению вышеуказанных активов и обязательств. Бюджетный учет осуществляется в соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете", бюджетным законодательством, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации и настоящей Инструкцией.
Бюджетный учет заявителем объектов имущества муниципальной казны не ведет к изменению их правового режима и возникновению объекта обложения налогом на имущество.
Как указал Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 13.01.2009 N КАС08-679, положения Инструкции N 25н не регулируют вопросы налогообложения, следовательно, не возлагают на орган местного самоуправления обязанность по уплате налога на имущество.
При таких обстоятельствах, как правильно указал суд первой инстанции, у Комитета отсутствовала обязанность учитывать имущество муниципальной казны на собственном балансе в качестве объекта основных средств, и, соответственно, обязанность уплачивать налог на имущество организаций за указанное имущество.
Таким образом, у Инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления Комитету налога на имущество за 1 квартал 2008 года в сумме 319 464 руб., соответствующих пеней и штрафа.
При вынесении решения судом в соответствии со статьей 71 АПК РФ оценены все представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм процессуального права при вынесении решения судом не допущено.
Учитывая изложенное, оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
Руководствуясь статьями 269 п. 1, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
решение Арбитражного суда Калининградской области от 18.06.2009 по делу N А21-3595/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
ЗГУРСКАЯ М.Л.
Судьи
ПРОТАС Н.И.
ТРЕТЬЯКОВА Н.О.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРИНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 14.10.2009 ПО ДЕЛУ N А21-3595/2009
Разделы:Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 14 октября 2009 г. по делу N А21-3595/2009
Резолютивная часть постановления объявлена 07 октября 2009 года
Постановление изготовлено в полном объеме 14 октября 2009 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего М.Л.Згурской
судей Н.И.Протас, Н.О.Третьяковой
при ведении протокола судебного заседания: О.В.Енисейской
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-10245/2009) Межрайонной ИФНС России N 10 по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 18.06.2009 по делу N А21-3595/2009 (судья И.С.Сергеева), принятое
по заявлению Отдела по управлению муниципальным имуществом и земельными ресурсами администрации Пионерского городского округа
к Межрайонной ИФНС России N 10 по Калининградской области
о признании недействительным решения
при участии:
от заявителя: не явился (извещен)
от ответчика: не явился (извещен)
установил:
отдел по управлению муниципальным имуществом и земельными ресурсами администрации Пионерского городского округа (далее - Отдел) обратился в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области (далее - Инспекция) от 24.01.2009 N 3172.
Решением суда от 18.06.2009 заявленные требования удовлетворены.
В апелляционной жалобе Инспекция просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на нарушение норм материального права. По мнению подателя жалобы, плательщиком налога на имущество организаций в отношении имущества государственной (муниципальной) казны признается балансодержатель данного имущества, уполномоченный осуществлять бюджетный учет имущества государственной (муниципальной) казны, в связи с чем, Отделом необоснованно не включена в налогооблагаемую базу остаточная стоимость недвижимого имущества в сумме 580 843 руб. 70 коп.
Представители лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в суд апелляционной инстанции не явились. Апелляционная инстанция считает возможным рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствие лиц, участвующих в деле, поскольку они извещены надлежащим образом, а материалы дела и характер спора позволяют рассмотреть дело без их участия в соответствии с пунктом 3 статьи 156, пунктом 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на имущество за 1 квартал 2008 года, представленной Комитетом по управлению имуществом и земельными ресурсами Пионерского городского округа (далее - Комитет) в налоговый орган 09.04.2008. В разделе 2 указанной декларации отражена среднегодовая стоимость имущества за налоговый период в сумме 128 166 руб. Эта сумма отражена в разделе 5 декларации, как среднегодовая стоимость не облагаемого налогом имущества с указанием кода льготы 2012000. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчислена в сумме 0 руб.
В ходе проверки Инспекцией установлено, что на основании постановлений главы Пионерского городского округа у муниципальных унитарных предприятий и учреждений было изъято в состав муниципальной казны имущество, ранее состоящее у них на балансе и находившееся в оперативном управлении и хозяйственном ведении. Изъятое имущество включено Комитетом в реестр имущества казны муниципального образования "Пионерский городской округ", однако стоимость этого имущества не отражена на балансе Комитета. Инспекция сделала вывод, что Комитет занизил среднегодовую стоимость имущества на сумму 580 843 700 руб., составляющего муниципальную казну.
По результатам проверки Инспекцией вынесено решение от 24.01.2009 N 3172 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Комитет привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в сумме 63 892,80 руб. Комитету предложено уплатить налог на имущество за 1 квартал 2008 года в сумме 319 464 руб., пени за его несвоевременную уплату в сумме 28 645,27 руб. и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.
Не согласившись с законностью вынесенного Инспекцией решения, Комитет обратился с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Калининградской области (далее - Управление).
Решением Управления от 31.03.2009 N АФ-11-03/03601 решение Инспекции от 24.01.2009 N 3172 оставлено без изменения.
Постановлением главы Пионерского городского округа от 23.03.2009 N 130 наименование Комитета по управлению имуществом и земельными ресурсами Пионерского городского округа было изменено на Отдел по управлению муниципальным имуществом и земельными ресурсами администрации Пионерского городского округа.
Не согласившись с законностью решения Инспекции, Отдел обратился с заявлением в суд.
Суд, установив, что у Комитета отсутствовала обязанность учитывать имущество муниципальной казны на собственном балансе в качестве объекта основных средств, и, соответственно, обязанность уплачивать налог на имущество организаций за указанное имущество, удовлетворил заявление.
Апелляционная инстанция не находит оснований для отмены или изменения решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 373 НК РФ плательщиками налога на имущество признаются, в частности, российские организации. Объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (пункт 1 статьи 374 НК РФ).
В силу пункта 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Имущество, принадлежащее на праве собственности городским и сельским поселениям, а также другим муниципальным образованиям, является муниципальной собственностью (часть 1 статьи 215 ГК РФ).
В соответствии с частью 3 статьи 215 ГК РФ имущество, находящееся в муниципальной собственности, закрепляется за муниципальными предприятиями и учреждениями во владение, пользование и распоряжение в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (статьи 294, 296). Средства местного бюджета и иное муниципальное имущество, не закрепленное за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляют муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования.
Как следует из материалов дела, в 2006 - 2008 годах на основании постановлений и распоряжений главы Пионерского городского округа из хозяйственного ведения и оперативного управления муниципальных учреждений и унитарных предприятий было изъято не используемое ими имущество и передано в муниципальную казну.
Судом первой инстанции установлено, что Комитет являлся структурным подразделением администрации "Пионерского городского округа", к компетенции которой отнесено управление муниципальной собственностью, ведение учета и реестра объектов муниципальной собственности.
В соответствии с Положением о комитете по управлению имуществом и земельными ресурсами Пионерского городского округа, утвержденным Постановлением администрации Пионерского городского округа 19.09.2007 N 497 Комитет осуществляет учет муниципального имущества, ведет реестр муниципального имущества, ведет учет имущества казны муниципального образования.
Согласно пункту 1.2 Положения о реестре муниципального имущества города Пионерский, утвержденного Постановлением администрации города Пионерский 21.10.2003 N 309, органом, уполномоченным осуществлять ведение Реестра муниципального имущества города Пионерский, является Комитет по управлению имуществом. При этом пунктом 2.2 Положения установлено, что объектами учета Реестра являются муниципальное имущество, закрепленное на праве хозяйственного ведения за муниципальными унитарными предприятиями или на праве оперативного управления за муниципальными учреждениями; казенное муниципальное имущество; иное, находящееся в муниципальной собственности движимое и недвижимое имущество. Разделом 4 указанного Положения определен порядок учета и ведения Реестра.
Таким образом, судом сделан обоснованный вывод о том, что изъятое в 2006 - 2008 годах на основании постановлений и распоряжений главы Пионерского городского округа из хозяйственного ведения и оперативного управления муниципальных учреждений и унитарных предприятий не используемое ими имущество правомерно включено Отделом в реестр имущества казны муниципального образования.
Из вышеуказанных положений законодательства следует, что обязанность по ведению реестра муниципальной казны не возлагает на Комитет обязанность принять имущество муниципальной казны на учет (на баланс) в качестве объекта основных средств.
Правообладателем спорного имущества является соответствующее муниципальное образование.
Комитет ведет только пообъектный учет муниципального имущества в реестре муниципальной казны, не отражая это имущество в своем бухгалтерском учете.
Поскольку спорное имущество не закреплено за Комитетом, оно правомерно не отражалось им на своем балансе и не учитывалось при расчете налога на имущество.
Обоснованно не принята судом первой инстанции Инспекции на пункт 10 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина РФ от 10.02.2006 N 25н (далее - Инструкция N 25н), устанавливающей, что имущество муниципальной казны подлежит учету в составе основных средств и, следовательно, по мнению налогового органа, должно учитываться при расчете налога на имущество организаций.
Согласно пункту 1 Инструкции N 25н бюджетный учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований (органов государственной власти, органов управления государственных внебюджетных фондов, органов управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органов местного самоуправления и созданных ими бюджетных учреждений) и операциях, приводящих к изменению вышеуказанных активов и обязательств. Бюджетный учет осуществляется в соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете", бюджетным законодательством, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации и настоящей Инструкцией.
Бюджетный учет заявителем объектов имущества муниципальной казны не ведет к изменению их правового режима и возникновению объекта обложения налогом на имущество.
Как указал Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 13.01.2009 N КАС08-679, положения Инструкции N 25н не регулируют вопросы налогообложения, следовательно, не возлагают на орган местного самоуправления обязанность по уплате налога на имущество.
При таких обстоятельствах, как правильно указал суд первой инстанции, у Комитета отсутствовала обязанность учитывать имущество муниципальной казны на собственном балансе в качестве объекта основных средств, и, соответственно, обязанность уплачивать налог на имущество организаций за указанное имущество.
Таким образом, у Инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления Комитету налога на имущество за 1 квартал 2008 года в сумме 319 464 руб., соответствующих пеней и штрафа.
При вынесении решения судом в соответствии со статьей 71 АПК РФ оценены все представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм процессуального права при вынесении решения судом не допущено.
Учитывая изложенное, оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
Руководствуясь статьями 269 п. 1, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Калининградской области от 18.06.2009 по делу N А21-3595/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
ЗГУРСКАЯ М.Л.
Судьи
ПРОТАС Н.И.
ТРЕТЬЯКОВА Н.О.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)