Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
от 25 апреля 2007 года Дело N А42-8386/2006
Резолютивная часть постановления объявлена 18 апреля 2007 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 25 апреля 2007 года.
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего М.Л.Згурской, судей В.А.Семиглазова, Н.О.Третьяковой, при ведении протокола судебного заседания О.В.Енисейской, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационные номера 13АП-2746/2007, 13АП-3543/2007) (заявление) Вокуевой М.В., МИФНС России N 5 по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 13.02.2007 по делу N А42-8386/2006 (судья Г.П.Янковая) по иску (заявлению) индивидуального предпринимателя Вокуевой Марины Владиславовны к Межрайонной инспекции ФНС России N 5 по Мурманской области о признании недействительным решения, при участии: от истца (заявителя) - Вокуев С.Н. (доверенность от 02.09.2005 N 6319); от ответчика (должника) - Маташина Н.Н. (доверенность от 22.01.2007 N 14/579),
индивидуальный предприниматель Вокуева Марина Владиславовна (далее - Предприниматель, заявитель) обратилась в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 29.09.2006 N 1783.
Решением суда от 13.02.2007 заявление Предпринимателя удовлетворено частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение в части доначисления Предпринимателю налога на доходы физических лиц за 2005 год в сумме 2135 руб., соответствующих пени в сумме 63 руб. 02 коп. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 427 руб., а также в части привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 100 руб. В остальной части суд отказал Предпринимателю в удовлетворении заявления.
В апелляционной жалобе Предприниматель просит решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить, ссылаясь на то, что судом не учтено, что законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. По мнению Предпринимателя, поскольку доход, получаемый юридическим лицом от осуществления деятельности в сфере игорного бизнеса, не включается в налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, доход, получаемый индивидуальным предпринимателем от осуществления того же вида деятельности, не может включаться в налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц.
В апелляционной жалобе Инспекция просит решение суда отменить в части признания недействительным решения от 29.09.2006 N 1783. По мнению налогового органа, Инспекция при исчислении подлежащего Предпринимателем уплате налога на доходы физических лиц обоснованно воспользовалась положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, а исчисление данного налога на основании выписки банка за проверяемый период является неправомерным. Кроме того, налоговый орган указал на то, что в проверяемом периоде Предприниматель обязан был вести в установленном порядке книги учета доходов и расходов, а их непредставление по требованию налогового органа образует состав правонарушения, ответственность за которое установлена пунктом 1 статьи 126 НК РФ.
В судебном заседании представители Предпринимателя и Инспекции поддержали доводы своих апелляционных жалоб.
Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах - правильности исчисления и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2004 по 31.12.2005. По результатам проверки составлен акт от 08.09.2006 N 582 и вынесено решение от 29.09.2006 N 1783 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением Предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной:
- - пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на доходы физических лиц за 2004 и 2005 годы в виде штрафа в размере 10766 руб.;
- - пунктом 2 статьи 119 НК РФ, за непредставление в налоговый орган налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2004 год в виде штрафа в размере 12083 руб.;
- - пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление в установленный срок в налоговый орган книг учета доходов и расходов за 2004 и 2005 годы в виде штрафа в размере 100 руб.
Кроме того, Предпринимателю предложено уплатить в срок, указанный в требовании, вышеуказанные суммы налоговых санкций, неуплаченный налог на доходы физических лиц за 2004 и 2005 годы в сумме 10766 руб., а также соответствующие пени в сумме 1621 руб. 91 коп.
Не согласившись с законностью решения Инспекции от 29.09.2006 N 1783, Предприниматель обратился с заявлением в суд.
Отказывая Предпринимателю частично в удовлетворении заявления, суд исходил из того, что индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в области игорного бизнеса, являются плательщиками налога на доходы физических лиц с доходов от осуществления данного вида деятельности. В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 23, статей 80, 229 НК РФ индивидуальные предприниматели обязаны вести учет доходов и расходов и объектов налогообложения и представлять декларации по налогу на доходы физических лиц.
При этом суд первой инстанции признал необоснованным применение налоговым органом в рассматриваемом случае положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ в части расчета подлежащих уплате сумм налога на доходы физических лиц по данным об иных аналогичных налогоплательщиках, поскольку в его распоряжении имелась выписка Филиала Мончебанка в г. Оленегорске (далее - выписка банка) по расчетному счету Предпринимателя N 40702810101000000041, полученная в ходе выездной налоговой проверки, содержащая сведения о поступлении выручки на счет Предпринимателя и произведенных расходах.
Апелляционная инстанция считает, что решение суда подлежит изменению.
Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде заявитель осуществлял деятельность по организации азартных игр с использованием игровых автоматов.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекция направила Предпринимателю требование о представлении документов за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, а именно: книг учета доходов и расходов; первичных документов, подтверждающих доходы и расходы по предпринимательской деятельности; показаний электромеханических входных и выходных счетчиков контроля поступления и выдачи денежных средств по каждому игровому автомату, используемому в целях получения доходов от предпринимательской деятельности (результатов инкассации эксплуатируемых игровых автоматов); технических паспортов и инструкций по эксплуатации игровых автоматов; документов, подтверждающих приобретение и реализацию игровых автоматов; лицензий; свидетельств о регистрации объектов игорного бизнеса.
По требованию налогового органа с сопроводительным письмом от 08.08.2006 Предприниматель представил в Инспекцию технический паспорт на игровой автомат; лицензию на осуществление деятельности по организации и проведению азартных игр, свидетельства о регистрации объектов игорного бизнеса, сообщив, что иными истребованными документами не располагает.
Установив, что у Предпринимателя в 2004 - 2005 годах отсутствовал учет доходов и расходов в установленном порядке, налоговый орган при исчислении подлежащих уплате сумм налога воспользовался на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ данными об иных аналогичных налогоплательщиках, полученными в ходе проведенных мероприятий налогового контроля.
Апелляционная инстанция считает, что у суда при вынесении обжалуемого решения отсутствовали основания для признания решения Инспекции от 29.09.2006 N 1783 частично недействительным.
Вместе с тем, делая вывод о том, что Предприниматель в проверяемом периоде являлся плательщиком налога на доходы физических лиц, суд обоснованно исходил из следующего.
Пунктом 1 статьи 38 НК РФ установлено, что объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.
Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового кодекса Российской Федерации и с учетом положений статьи 38 НК РФ.
В соответствии со статьей 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.
При этом пунктом 1 статьи 18 НК РФ установлено, что специальные налоговые режимы устанавливаются Налоговым кодексом Российской Федерации и применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены этим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах.
Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных статьями 13 - 15 НК РФ.
Согласно пункту 2 статьи 18 НК РФ к специальным налоговым режимам относятся:
1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);
2) упрощенная система налогообложения;
3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;
4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.
Поскольку налог на игорный бизнес не указан в статье 18 НК РФ, плательщики этого налога несут права и обязанности по уплате всех остальных налогов, в том числе налога на доходы физических лиц.
В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации, - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Статьей 365 НК РФ установлено, что плательщиками налога на игорный бизнес являются организации или индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса.
Объектами обложения этим налогом признаются игровой стол; игровой автомат; касса тотализатора; касса букмекерской конторы.
Таким образом, объекты обложения налогами на игорный бизнес и налогом на доходы физических лиц не совпадают.
Для налога на прибыль и для налога на доходы физических лиц установлены самостоятельные порядок исчисления налоговой базы, порядок исчисления, а также порядок и сроки уплаты налога.
В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Пунктом 2 статьи 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.
Порядком учета доходов и расходов хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н; БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета доходов и расходов), предусмотрено, что под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности. Расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, подразделяются на:
- - материальные расходы;
- - расходы на оплату труда;
- - амортизационные отчисления;
- - прочие расходы.
Согласно пункту 9 статьи 274 НК РФ при исчислении базы, облагаемой налогом на прибыль, в составе доходов и расходов налогоплательщиков-организаций не учитываются доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу.
В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.
Перечень доходов физических лиц, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц, приведен в статье 217 НК РФ. В этом перечне доходы, полученные индивидуальными предпринимателями при осуществлении деятельности в сфере игорного бизнеса, не указаны в числе доходов, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц.
Следовательно, индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в области игорного бизнеса, являются плательщиками налога на доходы физических лиц с доходов от игорного бизнеса.
Вместе с тем суд первой инстанции признал необоснованным применение налоговым органом в рассматриваемом случае положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ в части расчета подлежащих уплате сумм налога на доходы физических лиц по данным об иных аналогичных налогоплательщиках, поскольку в его распоряжении имелась выписка Филиала Мончебанка в г. Оленегорске (далее - выписка банка) по расчетному счету Предпринимателя N 40702810101000000041, полученная в ходе выездной налоговой проверки и содержащая сведения о поступлении выручки на счет Предпринимателя и произведенных расходах.
Указанный вывод суда апелляционная инстанция считает ошибочным по следующим основаниям.
В соответствии с пунктами 3 и 5 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, и представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.
Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
В пункте 2 статьи 54 НК РФ указано, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.
Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов.
Пунктом 2 Порядка учета доходов и расходов установлено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.
Индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций (далее - Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом. В Книге учета отражаются имущественное положение индивидуального предпринимателя, а также результаты предпринимательской деятельности за налоговый период. Книга учета до начала ее ведения должна быть прошнурована, пронумерована с указанием на последней странице количества содержащихся в ней страниц, подписана индивидуальным предпринимателем и скреплена печатью индивидуального предпринимателя (при ее наличии), а также заверена подписью должностного лица налогового органа и скреплена печатью налогового органа. Порядок учета доходов и расходов предусматривает возможность ведения Книги учета в электронном виде и выведения ее на бумажные носители по окончании налогового периода (пункт 4).
Согласно пункту 7 Порядка учета доходов и расходов индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций в соответствующих разделах Книги учета, примерная форма которой приведена в приложении к Порядку.
Таким образом, Книга учета предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах, ее отсутствие означает отсутствие учета доходов и расходов в установленном порядке.
Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ установлено, что налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях:
- - отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;
- - непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;
- - отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Таким образом, в названной норме приведены случаи, при наступлении каждого из которых налоговый орган вправе определить суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-О отмечено, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.
Суд первой инстанции установил, и это подтверждается материалами дела, что у Предпринимателя в 2004 - 2005 годах отсутствовал учет доходов и расходов в установленном порядке. Предприниматель не вел Книгу учета и не обеспечил тем самым полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности. Предприниматель также не представил по требованию налогового органа документы, подтверждающие размер полученных в проверяемых периодах доходов от осуществления деятельности в сфере игорного бизнеса и произведенных в связи с осуществлением данной деятельности расходов.
При этом апелляционная инстанция считает, что у суда не имелось оснований для вывода о том, что полученная в ходе выездной налоговой проверки выписка банка отражает все доходы и расходы, связанные с предпринимательской деятельностью заявителя. Представленные Предпринимателем в материалы дела доказательства не позволяют сделать вывод о том, что полученная от осуществления предпринимательской деятельности выручка в полном объеме вносилась заявителем на свой банковский счет.
Поскольку Предприниматель не исполнял возложенные на него статьей 23 НК РФ обязанности, а именно: не вел в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения (а действующим законодательством на налоговые органы не возложена обязанность восстанавливать учет за налогоплательщика), не представил налоговому органу документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, подтверждающие полученные доходы и произведенные расходы, Инспекция на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ имела право определить расчетным путем на основании данных иных аналогичных налогоплательщиков суммы налогов, подлежащие уплате Предпринимателем в бюджет за 2004 - 2005 годы, и законно этим правом воспользовалась.
Данные об иных аналогичных налогоплательщиках, с помощью которых налоговым органом была определена средняя сумма облагаемого дохода, извлеченная с помощью одного игрового автомата, представлены в материалы дела.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель Предпринимателя пояснил, что по порядку исчисления налоговым органом подлежащих уплате за 2004 - 2005 годы сумм налога на доходы физических лиц на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках возражений не имеет.
При таких обстоятельствах апелляционная инстанция считает, что оспариваемым решением Предпринимателю обоснованно начислен к уплате налог на доходы физических лиц в сумме 10766 руб., а также соответствующие пени в сумме 1621 руб. и налоговые санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 2153 руб. 20 коп.
Поскольку заявителем не была исполнена обязанность по представлению в Инспекцию декларации по налогу на доходы физических лиц за 2004 год, установленная статьей 229 НК РФ, налоговый орган правомерно привлек его к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ, в виде штрафа в сумме 12083 руб. 40 коп.
Как было указано выше, Предприниматель обязан был вести в 2004 - 2005 годах Книги учета, в связи с чем их непредставление по требованию Инспекции для проведения выездной налоговой проверки образует состав правонарушения, ответственность за которое установлена пунктом 1 статьи 126 НК РФ, а следовательно, привлечение Предпринимателя к ответственности в виде штрафа в размере 100 руб. является законным.
Учитывая изложенное, апелляционная инстанция считает, что у суда отсутствовали правовые основания для признания частично недействительным оспариваемого решения Инспекции от 29.09.2006 N 1783.
Руководствуясь статьями 269 п. 2, 270 пп. 4 ч. 1, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
решение Арбитражного суда Мурманской области от 13.02.2007 по делу N А42-8386/2006 изменить.
В удовлетворении заявления предпринимателю Вокуевой Марине Владиславовне отказать.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
ЗГУРСКАЯ М.Л.
Судьи
СЕМИГЛАЗОВ В.А.
ТРЕТЬЯКОВА Н.О.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРИНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 25.04.2007 ПО ДЕЛУ N А42-8386/2006
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
по проверке законности и обоснованности решений
арбитражных судов, не вступивших в законную силу
от 25 апреля 2007 года Дело N А42-8386/2006
Резолютивная часть постановления объявлена 18 апреля 2007 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 25 апреля 2007 года.
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего М.Л.Згурской, судей В.А.Семиглазова, Н.О.Третьяковой, при ведении протокола судебного заседания О.В.Енисейской, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационные номера 13АП-2746/2007, 13АП-3543/2007) (заявление) Вокуевой М.В., МИФНС России N 5 по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 13.02.2007 по делу N А42-8386/2006 (судья Г.П.Янковая) по иску (заявлению) индивидуального предпринимателя Вокуевой Марины Владиславовны к Межрайонной инспекции ФНС России N 5 по Мурманской области о признании недействительным решения, при участии: от истца (заявителя) - Вокуев С.Н. (доверенность от 02.09.2005 N 6319); от ответчика (должника) - Маташина Н.Н. (доверенность от 22.01.2007 N 14/579),
УСТАНОВИЛ:
индивидуальный предприниматель Вокуева Марина Владиславовна (далее - Предприниматель, заявитель) обратилась в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 29.09.2006 N 1783.
Решением суда от 13.02.2007 заявление Предпринимателя удовлетворено частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение в части доначисления Предпринимателю налога на доходы физических лиц за 2005 год в сумме 2135 руб., соответствующих пени в сумме 63 руб. 02 коп. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 427 руб., а также в части привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 100 руб. В остальной части суд отказал Предпринимателю в удовлетворении заявления.
В апелляционной жалобе Предприниматель просит решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить, ссылаясь на то, что судом не учтено, что законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. По мнению Предпринимателя, поскольку доход, получаемый юридическим лицом от осуществления деятельности в сфере игорного бизнеса, не включается в налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, доход, получаемый индивидуальным предпринимателем от осуществления того же вида деятельности, не может включаться в налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц.
В апелляционной жалобе Инспекция просит решение суда отменить в части признания недействительным решения от 29.09.2006 N 1783. По мнению налогового органа, Инспекция при исчислении подлежащего Предпринимателем уплате налога на доходы физических лиц обоснованно воспользовалась положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, а исчисление данного налога на основании выписки банка за проверяемый период является неправомерным. Кроме того, налоговый орган указал на то, что в проверяемом периоде Предприниматель обязан был вести в установленном порядке книги учета доходов и расходов, а их непредставление по требованию налогового органа образует состав правонарушения, ответственность за которое установлена пунктом 1 статьи 126 НК РФ.
В судебном заседании представители Предпринимателя и Инспекции поддержали доводы своих апелляционных жалоб.
Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах - правильности исчисления и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2004 по 31.12.2005. По результатам проверки составлен акт от 08.09.2006 N 582 и вынесено решение от 29.09.2006 N 1783 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением Предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной:
- - пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на доходы физических лиц за 2004 и 2005 годы в виде штрафа в размере 10766 руб.;
- - пунктом 2 статьи 119 НК РФ, за непредставление в налоговый орган налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2004 год в виде штрафа в размере 12083 руб.;
- - пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление в установленный срок в налоговый орган книг учета доходов и расходов за 2004 и 2005 годы в виде штрафа в размере 100 руб.
Кроме того, Предпринимателю предложено уплатить в срок, указанный в требовании, вышеуказанные суммы налоговых санкций, неуплаченный налог на доходы физических лиц за 2004 и 2005 годы в сумме 10766 руб., а также соответствующие пени в сумме 1621 руб. 91 коп.
Не согласившись с законностью решения Инспекции от 29.09.2006 N 1783, Предприниматель обратился с заявлением в суд.
Отказывая Предпринимателю частично в удовлетворении заявления, суд исходил из того, что индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в области игорного бизнеса, являются плательщиками налога на доходы физических лиц с доходов от осуществления данного вида деятельности. В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 23, статей 80, 229 НК РФ индивидуальные предприниматели обязаны вести учет доходов и расходов и объектов налогообложения и представлять декларации по налогу на доходы физических лиц.
При этом суд первой инстанции признал необоснованным применение налоговым органом в рассматриваемом случае положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ в части расчета подлежащих уплате сумм налога на доходы физических лиц по данным об иных аналогичных налогоплательщиках, поскольку в его распоряжении имелась выписка Филиала Мончебанка в г. Оленегорске (далее - выписка банка) по расчетному счету Предпринимателя N 40702810101000000041, полученная в ходе выездной налоговой проверки, содержащая сведения о поступлении выручки на счет Предпринимателя и произведенных расходах.
Апелляционная инстанция считает, что решение суда подлежит изменению.
Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде заявитель осуществлял деятельность по организации азартных игр с использованием игровых автоматов.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекция направила Предпринимателю требование о представлении документов за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, а именно: книг учета доходов и расходов; первичных документов, подтверждающих доходы и расходы по предпринимательской деятельности; показаний электромеханических входных и выходных счетчиков контроля поступления и выдачи денежных средств по каждому игровому автомату, используемому в целях получения доходов от предпринимательской деятельности (результатов инкассации эксплуатируемых игровых автоматов); технических паспортов и инструкций по эксплуатации игровых автоматов; документов, подтверждающих приобретение и реализацию игровых автоматов; лицензий; свидетельств о регистрации объектов игорного бизнеса.
По требованию налогового органа с сопроводительным письмом от 08.08.2006 Предприниматель представил в Инспекцию технический паспорт на игровой автомат; лицензию на осуществление деятельности по организации и проведению азартных игр, свидетельства о регистрации объектов игорного бизнеса, сообщив, что иными истребованными документами не располагает.
Установив, что у Предпринимателя в 2004 - 2005 годах отсутствовал учет доходов и расходов в установленном порядке, налоговый орган при исчислении подлежащих уплате сумм налога воспользовался на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ данными об иных аналогичных налогоплательщиках, полученными в ходе проведенных мероприятий налогового контроля.
Апелляционная инстанция считает, что у суда при вынесении обжалуемого решения отсутствовали основания для признания решения Инспекции от 29.09.2006 N 1783 частично недействительным.
Вместе с тем, делая вывод о том, что Предприниматель в проверяемом периоде являлся плательщиком налога на доходы физических лиц, суд обоснованно исходил из следующего.
Пунктом 1 статьи 38 НК РФ установлено, что объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.
Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового кодекса Российской Федерации и с учетом положений статьи 38 НК РФ.
В соответствии со статьей 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.
При этом пунктом 1 статьи 18 НК РФ установлено, что специальные налоговые режимы устанавливаются Налоговым кодексом Российской Федерации и применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены этим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах.
Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных статьями 13 - 15 НК РФ.
Согласно пункту 2 статьи 18 НК РФ к специальным налоговым режимам относятся:
1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);
2) упрощенная система налогообложения;
3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;
4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.
Поскольку налог на игорный бизнес не указан в статье 18 НК РФ, плательщики этого налога несут права и обязанности по уплате всех остальных налогов, в том числе налога на доходы физических лиц.
В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации, - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Статьей 365 НК РФ установлено, что плательщиками налога на игорный бизнес являются организации или индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса.
Объектами обложения этим налогом признаются игровой стол; игровой автомат; касса тотализатора; касса букмекерской конторы.
Таким образом, объекты обложения налогами на игорный бизнес и налогом на доходы физических лиц не совпадают.
Для налога на прибыль и для налога на доходы физических лиц установлены самостоятельные порядок исчисления налоговой базы, порядок исчисления, а также порядок и сроки уплаты налога.
В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Пунктом 2 статьи 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.
Порядком учета доходов и расходов хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н; БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета доходов и расходов), предусмотрено, что под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности. Расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, подразделяются на:
- - материальные расходы;
- - расходы на оплату труда;
- - амортизационные отчисления;
- - прочие расходы.
Согласно пункту 9 статьи 274 НК РФ при исчислении базы, облагаемой налогом на прибыль, в составе доходов и расходов налогоплательщиков-организаций не учитываются доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу.
В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.
Перечень доходов физических лиц, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц, приведен в статье 217 НК РФ. В этом перечне доходы, полученные индивидуальными предпринимателями при осуществлении деятельности в сфере игорного бизнеса, не указаны в числе доходов, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц.
Следовательно, индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в области игорного бизнеса, являются плательщиками налога на доходы физических лиц с доходов от игорного бизнеса.
Вместе с тем суд первой инстанции признал необоснованным применение налоговым органом в рассматриваемом случае положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ в части расчета подлежащих уплате сумм налога на доходы физических лиц по данным об иных аналогичных налогоплательщиках, поскольку в его распоряжении имелась выписка Филиала Мончебанка в г. Оленегорске (далее - выписка банка) по расчетному счету Предпринимателя N 40702810101000000041, полученная в ходе выездной налоговой проверки и содержащая сведения о поступлении выручки на счет Предпринимателя и произведенных расходах.
Указанный вывод суда апелляционная инстанция считает ошибочным по следующим основаниям.
В соответствии с пунктами 3 и 5 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, и представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.
Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
В пункте 2 статьи 54 НК РФ указано, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.
Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов.
Пунктом 2 Порядка учета доходов и расходов установлено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.
Индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций (далее - Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом. В Книге учета отражаются имущественное положение индивидуального предпринимателя, а также результаты предпринимательской деятельности за налоговый период. Книга учета до начала ее ведения должна быть прошнурована, пронумерована с указанием на последней странице количества содержащихся в ней страниц, подписана индивидуальным предпринимателем и скреплена печатью индивидуального предпринимателя (при ее наличии), а также заверена подписью должностного лица налогового органа и скреплена печатью налогового органа. Порядок учета доходов и расходов предусматривает возможность ведения Книги учета в электронном виде и выведения ее на бумажные носители по окончании налогового периода (пункт 4).
Согласно пункту 7 Порядка учета доходов и расходов индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций в соответствующих разделах Книги учета, примерная форма которой приведена в приложении к Порядку.
Таким образом, Книга учета предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах, ее отсутствие означает отсутствие учета доходов и расходов в установленном порядке.
Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ установлено, что налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях:
- - отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;
- - непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;
- - отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Таким образом, в названной норме приведены случаи, при наступлении каждого из которых налоговый орган вправе определить суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-О отмечено, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.
Суд первой инстанции установил, и это подтверждается материалами дела, что у Предпринимателя в 2004 - 2005 годах отсутствовал учет доходов и расходов в установленном порядке. Предприниматель не вел Книгу учета и не обеспечил тем самым полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности. Предприниматель также не представил по требованию налогового органа документы, подтверждающие размер полученных в проверяемых периодах доходов от осуществления деятельности в сфере игорного бизнеса и произведенных в связи с осуществлением данной деятельности расходов.
При этом апелляционная инстанция считает, что у суда не имелось оснований для вывода о том, что полученная в ходе выездной налоговой проверки выписка банка отражает все доходы и расходы, связанные с предпринимательской деятельностью заявителя. Представленные Предпринимателем в материалы дела доказательства не позволяют сделать вывод о том, что полученная от осуществления предпринимательской деятельности выручка в полном объеме вносилась заявителем на свой банковский счет.
Поскольку Предприниматель не исполнял возложенные на него статьей 23 НК РФ обязанности, а именно: не вел в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения (а действующим законодательством на налоговые органы не возложена обязанность восстанавливать учет за налогоплательщика), не представил налоговому органу документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, подтверждающие полученные доходы и произведенные расходы, Инспекция на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ имела право определить расчетным путем на основании данных иных аналогичных налогоплательщиков суммы налогов, подлежащие уплате Предпринимателем в бюджет за 2004 - 2005 годы, и законно этим правом воспользовалась.
Данные об иных аналогичных налогоплательщиках, с помощью которых налоговым органом была определена средняя сумма облагаемого дохода, извлеченная с помощью одного игрового автомата, представлены в материалы дела.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель Предпринимателя пояснил, что по порядку исчисления налоговым органом подлежащих уплате за 2004 - 2005 годы сумм налога на доходы физических лиц на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках возражений не имеет.
При таких обстоятельствах апелляционная инстанция считает, что оспариваемым решением Предпринимателю обоснованно начислен к уплате налог на доходы физических лиц в сумме 10766 руб., а также соответствующие пени в сумме 1621 руб. и налоговые санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 2153 руб. 20 коп.
Поскольку заявителем не была исполнена обязанность по представлению в Инспекцию декларации по налогу на доходы физических лиц за 2004 год, установленная статьей 229 НК РФ, налоговый орган правомерно привлек его к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ, в виде штрафа в сумме 12083 руб. 40 коп.
Как было указано выше, Предприниматель обязан был вести в 2004 - 2005 годах Книги учета, в связи с чем их непредставление по требованию Инспекции для проведения выездной налоговой проверки образует состав правонарушения, ответственность за которое установлена пунктом 1 статьи 126 НК РФ, а следовательно, привлечение Предпринимателя к ответственности в виде штрафа в размере 100 руб. является законным.
Учитывая изложенное, апелляционная инстанция считает, что у суда отсутствовали правовые основания для признания частично недействительным оспариваемого решения Инспекции от 29.09.2006 N 1783.
Руководствуясь статьями 269 п. 2, 270 пп. 4 ч. 1, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Мурманской области от 13.02.2007 по делу N А42-8386/2006 изменить.
В удовлетворении заявления предпринимателю Вокуевой Марине Владиславовне отказать.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
ЗГУРСКАЯ М.Л.
Судьи
СЕМИГЛАЗОВ В.А.
ТРЕТЬЯКОВА Н.О.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)