Судебные решения, арбитраж

ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВТОРОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 23.12.2009 ПО ДЕЛУ N А28-8107/2009-202/29

Разделы:
Налог на прибыль организаций

Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено



ВТОРОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 23 декабря 2009 г. по делу N А28-8107/2009-202/29


Резолютивная часть постановления объявлена 16 декабря 2009 года.
Полный текст постановления изготовлен 23 декабря 2009 года.
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Черных Л.И.,
судей Лобановой Л.Н., Караваевой А.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Козловой Е.В.,
при участии в судебном заседании
представителя заинтересованного лица: Корчмаковой Т.Г. по доверенности от 26.12.2008,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Кировской области
на решение Арбитражного суда Кировской области от 02.10.2009 по делу N А28-8107/2009-202/29, принятое судом в составе судьи Вылегжаниной С.В.,
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Фаворит"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Кировской области
о признании частично недействительным решения от 31.03.2009 N 12-23/05485,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Фаворит" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Кировской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Кировской области (далее - Инспекция) от 31.03.2009 N 12-23/05485 в части доначисления налога на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года в сумме 69 938 рублей 51 копейки, соответствующих пеней и штрафа; налога на прибыль за 2007 год в сумме 72 912 рублей, соответствующих пеней и штрафа; налога на прибыль за 2006 год в сумме 123 235 рублей, соответствующий пеней и штрафа; привлечения к ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 2006 год в виде штрафа в сумме 448 рублей 50 копеек.
Решением Арбитражного суда Кировской области от 02.10.2009 заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года в сумме 69 938 рублей 51 копейки, налога на прибыль за 2007 год в сумме 72 912 рублей, соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года, налога на прибыль за 2007 год в виде штрафов в соответствующих суммах. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Инспекция не согласилась с принятым по делу судебным актом и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в части удовлетворенных требований.
Инспекция считает, что выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, судом неправильно применены нормы материального права. По мнению налогового органа, в данном случае предметом исследования является не дата фактического исполнения работ, а правильность отражения операций в бухгалтерском и налоговом учете в целях исчисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль. Инспекция ссылается на то, что акт о приемке выполненных работ от 15.11.2007 N 1 подписан уполномоченным представителем заказчика и подрядчика; при подписании указанного акта совершена операция по реализации работ по капитальному ремонту кровли; заказчиком в налоговый орган представлены документы, включающие сведения, идентичные сведениям, содержащимся в документах Общества, и указывающие на то, что обе стороны (заказчик и Общество) считали обязательства по контракту исполненными в ноябре 2007 года; иные акты у заказчика отсутствуют; в материалы дела также представлены документы субподрядчиком, которые подтверждают факт выполнения работ на объекте заказчика в ноябре 2007 года; в Управлении финансов Зуевского района Кировской области также имеются документы, соответствующие полученным в ходе проверки от Общества и заказчика; представленные Обществом документы в обоснование своих доводов, в частности, акт выполненных работ от 11.05.2008 N 1, оформлены на сумму, не соответствующую контракту, кроме того, данные документы представлены налогоплательщиком после окончания выездной налоговой проверки, при этом суд должен осуществлять проверку оспариваемого решения налогового органа исходя из тех обязательных в представлению в силу закона документов, которые на момент его вынесения были представлены в налоговый орган.
Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором не согласно с доводами апелляционной жалобы, просит решение суда в обжалуемой налоговым органом части оставить без изменения. В отзыве на апелляционную жалобу Обществом также заявлены возражения о проверке законности и обоснованности решения суда только в обжалуемой налоговым органом части; Общество просит отменить решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции по доначислению налога на прибыль за 2006 год, соответствующих пеней и штрафа, привлечения к ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 2006 год в виде штрафа в сумме 448 рублей 50 копеек, ссылаясь на не применение судом пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежащего применению, и отсутствие неуплаты налога на прибыль за 2006 рублей в результате исчисления налоговой базы с выручки в сумме 18 686 рублей 43 копеек, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход.
Представитель Инспекции в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы и представленных в суд письменных возражений по доводам отзыва.
Общество извещено о месте и времени слушания дела надлежащим образом, представителя в суд не направило, просит рассмотреть дело без участия своего представителя.
Законность решения Арбитражного суда Кировской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов, в частности, налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, единого налога на вмененный доход за период с 01.01.2005 по 31.12.2007. В ходе проверки Инспекция установила, в том числе, неуплату Обществом налога на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года, налога на прибыль за 2006 и 2007 годы, единого налога на вмененный доход за год за 1 квартал 2006 года. Факты выявленных нарушений зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 20.02.2009 N 12-23/02917.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника Инспекции принято решение от 31.03.2009 N 12-23/05485 о привлечении Общества к налоговой ответственности, в частности, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года в виде штрафа в сумме 25 958 рублей 21 копейки, за неуплату налога на прибыль за 2006 и 2007 годы в виде штрафа в сумме 20 598 рублей 30 копеек. Данным решением Обществу предложено уплатить указанные суммы налоговых санкций, а также доначисленный налог на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года в сумме 259 582 рублей 09 копеек, налог на прибыль за 2006 и 2007 годы в сумме 658 131 рубль, соответствующие налогам пени.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кировской области от 21.05.2009 решение Инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением Инспекции, Общество обжаловало его в арбитражный суд в указанной части.
Частично удовлетворяя заявленные требования, Арбитражный суд Кировской области руководствовался пунктом 1 статьи 39, пунктом 1 статьи 81, пунктом 1 статьи 122, статьями 146, 154, пунктом 1 статьи 167, статьями 247, 249, 271, 272, пунктом 2 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 720, 753 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пунктом 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" и пришел к выводу о том, что у налогоплательщика отсутствовали основания для отражения стоимости спорных работ по ремонту кровли в ноябре 2007 года, поскольку фактически работы выполнены в мае 2008 года; положения действующего на 01.01.2006 законодательства устанавливали обязанность налогоплательщика, перешедшего с упрощенной системы налогообложения на общепринятую (метод начисления), отразить в составе доходов на дату перехода суммы задолженности за реализованные в период применения упрощенной системы налогообложения товары, работы, услуги; результаты камеральной проверки уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год, поданной налогоплательщиком 18.03.2009 (уменьшение суммы налога, подлежащей уплате), отражены в лицевом счете Общества в июле 2009 года, то есть принятия Инспекцией оспариваемого решения, при этом на момент принятия Инспекцией оспариваемого решения в лицевом счете налогоплательщика отсутствовала переплата по налогу на прибыль со состоянию на 28.03.2007, перекрывающая сумму доначисленного в ходе проверки налога на прибыль за 2006 год, следовательно, у Инспекции отсутствовали основания для освобождения налогоплательщика от ответственности в виде штрафа в оспариваемой сумме.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителя налогового органа, суд апелляционной инстанции пришел к следующему.
1. В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Согласно пункту 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.
На основании пункта 1 статьи 167 Кодекса в целях главы 21 настоящего Кодекса моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки (передачи товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
Согласно пункту 1 статьи 249 Кодекса в целях главы 25 настоящего Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
В силу пункта 3 статьи 271 Кодекса, предусматривающей порядок признания доходов при методе начисления, для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
В ходе проведения проверки Инспекцией установлено, что Общество занизило налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года и по налогу на прибыль за 2007 год на сумму выручки от реализации работ по капитальному ремонту фасада и кровли здания МОУ СОШ N 1 г. Зуевка Кировской области в размере 420 614 рублей 07 копеек (496 324 рублей 60 копеек - налог на добавленную стоимость 75 710 рублей 53 копеек).
По указанному эпизоду оспариваемым Инспекцией в апелляционном порядке является неотражение налогоплательщиком выручки от реализации работ по капитальному ремонту кровли здания в размере 303 801 рубля 58 копеек (без налога на добавленную стоимость).
По решению Инспекции по данному эпизоду в оспариваемой части доначислено к уплате налогоплательщику 54 684 рубля 28 копеек налога на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года (75 710 рублей 53 копейки (налог на добавленную стоимость со всей стоимости работ) - 21 026 рублей 25 копеек (налог на добавленную стоимость со стоимости работ по ремонту фасада здания в сумме 116 812 рублей 49 копеек); 72 912 рублей налога на прибыль за 2007 год, соответствующие налогу пени и штрафы по пункту 1 статьи 122 Кодекса.
Как видно из материалов дела и установлено судом первой инстанции, между Обществом (подрядчиком) и МОУ СОШ N 1 г. Зуевка Кировской области (заказчиком) заключен муниципальный контракт от 29.08.2007 N 03/07/6 на выполнение работ по ремонту фасада и кровли (крыши) здания школы. Согласно пункту 3.2 контракта при завершении каждого этапа выполненных работ, а также при выполнении всего объема выполненных работ по договору, подрядчик предоставляет заказчику два экземпляра акта выполненных работ с приложением документов, предусмотренных техническим заданием. Срок выполнения работ по контракту - сентябрь - октябрь 2007 года, срок сдачи отдельных этапов работ не установлен. Согласно смете от 21.08.2007 N 54 сметная стоимость работ составляет 496 324 рублей 60 копеек. Дополнительным соглашением к контракту от 05.05.2008 предусмотрено осуществление подрядчиком дополнительных работ и изменение цены контракта на стоимость дополнительных работ.
Письменно Общество сообщило заказчику о том, что капитальный ремонт кровли здания школы согласно муниципальному контракту не может быть выполнен в установленные сроки в связи с неблагоприятными погодными условиями, поэтому выполнение работ по ремонту кровли переносится на весеннее время и ремонтные работы будут выполнены до 01.06.2008 (лист 99 том 2).
МУ "Управление образования Зуевского района Кировской области" письмом просило Общество завершить ремонт крыши в здании школы в мае 2008 года (лист 100 том 2).
Для выполнения предусмотренных контрактом работ Обществом привлекался субподрядчик - ООО "Стройспецсервис".
Согласно акту о приемке выполненных работ от 09.05.2008 N 1 по форме N КС-2, справке о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3 составленным между Обществом и субподрядчиком, последним выполнены работы по ремонту крыши здания МОУ СОШ N 1 г. Зуевка Кировской области в мае 2008 года (листы 95, 98 том 2).
Из объяснений Сементиной Н.Г. (являющейся руководителем заказчика с 31.08.2007), полученных налоговым органом в ходе проверки, следует, что в 2007 году был начат ремонт фасада школы, в 2008 году проведен ремонт кровли здания школы, муниципальный контракт заключался с прежним руководителем заказчика Калабиной А.В. (листы 122-123 том 1).
Из объяснений свидетелей Потехиной А.Г. (бухгалтера МОУ СОШ), Баталовой Ю.А. (начальника Управления образования Зуевского района Кировской области), Кузнецовой Е.Н. (юриста Управления образования Зуевского района Кировской области), опрошенных в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, следует, что фактически работы по ремонту кровли здания школы были выполнены подрядчиком в мае 2008 года, в ноябре 2007 года ремонт кровли не проводился. По поводу участия в учете МОУ СОШ N 1 г. Зуевка Кировской области акта выполненных работ по ремонту кровли здания школы от мая 2008 года свидетель Потехина А.Г. пояснить затруднилась (лист 101 том 4, листы 1, 2 том 5).
Руководитель Общества в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции пояснила, что акт о приемке выполненных работ по муниципальному контракту от 15.11.2007 N 1 (лист 2 том 2) был составлен подрядчиком по просьбе заказчика в целях получения финансирования на оплату работ в 2007 году; фактически работы по ремонту кровли здания были выполнены в мае 2008 года.
Работы по ремонту кровли здания школы на сумму 303 801 рубль 58 копеек переданы Обществом заказчику - МОУ СОШ N 1 г. Зуевка Кировской области, по акту о приемке выполненных согласно муниципальному контракту работ от 11.05.2008 N 1, подписанному Обществом и заказчиком (лист 33 том 2).
Указанная стоимость работ по ремонту кровли здания школы отражена в справке о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3 от 12.05.2008, подписанной Обществом и заказчиком, и предъявлена Обществом заказчику на основании счета-фактуры от 12.05.2008 N 14 (листы 30-32, 38). Оплата спорной стоимости работ произведена в пользу Общества в 2008 году, что подтверждается платежными поручениями и актами сверки взаиморасчетов за 2007 и 2008 годы (листы 44-51, 28, 29 том 2).
С учетом изложенного, исследовав и оценив представленные в дело доказательства в совокупности, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что фактически работы по ремонту кровли здания школы, стоимостью 303 801 рубль 58 копеек (без налога на добавленную стоимость) выполнены Обществом в мае 2008 года и переданы (реализованы) заказчику по акту передачи-приемки выполненных работ от 11.05.2008 N 1.
Доводы Инспекции о выполнении Обществом спорных работ в ноябре 2007 года правильно отклонены судом первой инстанции как не подтвержденные материалами дела. Составление акта о приемке выполненных работ от 15.11.2007 N 1 по ремонту кровли на сумму 303 801 рубль 58 копеек в отсутствие реального выполнения работ в ноябре 2007 года и наличии доказательств фактического выполнения работ в другом периоде, не может являться основанием для включения указанной стоимости работ в налогооблагаемую базу в ноябре 2007 года. Как следует из акта о приемке выполненных работ субподрядчиком от 27.11.2007 N 1 (лист 42 том 2), в ноябре 2007 года Обществом для заказчика выполнены работы только по ремонту фасада здания на сумму 116 812 рублей 49 копеек, что соответствует пояснениям руководителя Общества, объяснениям свидетелей и другим письменным доказательствам (в том числе акту выполненных работ субподрядчиком) о выполнении работ по ремонту крыши здания школы в мае 2008 года.
Судом апелляционной инстанции отклоняются доводы Инспекции об отсутствии у МОУ СОШ и Управления финансов Зуевского района Кировской области акта о приемке выполненных работ от 11.05.2008 N 1, а также представлении ими одинакового пакета документов по сделке, поскольку данный акт представлен в материалы дела, он подписан сторонами; содержание в акте недостоверных сведений о хозяйственной операции налоговым органом не доказано; представление указанными организациями одинакового пакета документов связано с тем, что документы в Управление финансов представлялись МОУ СОШ. Стоимость работ по ремонту кровли и фасада МОУ СОШ N 1 г. Зуевка Кировской области (545 681 рубль 97 копеек), отраженная в актах о приемке выполненных работ от 11.05.2008 N 1 и от 11.05.2008 N 2, соответствует стоимости работ, отраженной в счетах-фактурах от 12.05.2008 N 14, выставленных Обществом заказчику, а также соответствует стоимости работ, отраженной в справке о стоимости работ и затрат от 12.05.2008 и в акте сверки взаиморасчетов за 2007-2008 годы (листы 29-36. 38 том 2); в муниципальный контракт сторонами вносились дополнения (лист 27 том 2); акт о приемке выполненных работ от 11.05.2008 N 2 только подтверждает фактическое выполнение работ по ремонту кровли здания школы в мае 2008 года. Следовательно, остальные доводы заявителя апелляционной жалобы также подлежат отклонению. Кроме того, отклонение стоимости, отраженной в актах о приемке выполненных работ от 11.05.2008, от контрактной в сторону увеличения, не свидетельствует о фактическом выполнении Обществом спорных работ в ноябре 2007 года и нарушении им налогового законодательства в указанный период.
Доводы Инспекции о том, что акты о приемке выполненных работ от 11.05.2008 были представлены Обществом после окончания выездной налоговой проверки, не могут быть приняты как не соответствующие положениям статей 64, 65 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При таких обстоятельствах Арбитражный суд Кировской области пришел к правильному выводу об отсутствии оснований к доначислению Обществу налога на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года и налога на прибыль за 2007 год со стоимости спорных работ в сумме 303 801 рубля 58 копеек по ремонту кровли здания школы, а также соответствующих пеней и штрафа, и обоснованно удовлетворил заявленные Обществом требования о признании недействительным решения Инспекции в указанной части.
Следовательно, апелляционная жалоба Инспекции удовлетворению не подлежит.
2. В ходе проведения проверки Инспекцией установлен факт неполной уплаты Обществом налога на прибыль за 2006 год в сумме 123 235 рублей в результате занижения налоговой базы на сумму дебиторской задолженности в размере 513 481 рубля 09 копеек, не отраженной Обществом в составе доходов при переходе с 01.01.2006 с упрощенной системы налогообложения на общепринятую.
По данному основанию Обществу доначислен и предложен к уплате налог на прибыль за 2006 год в сумме 123 235 рублей, соответствующие пени; Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в сумме 12 323 рублей 50 копеек (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств).
Как видно из материалов дела, установлено судом первой инстанции и не оспаривается сторонами, в 2005 году Общество применяло упрощенную систему налогообложения, с 01.01.2006 - перешло на применение общепринятой системы налогообложения. Согласно Положению об учетной политике Общества, утвержденному приказом от 09.01.2006, доходы от реализации для целей налогообложения прибыли определяются налогоплательщиком по методу начисления на основе данных бухгалтерского учета; налоговый учет ведется с применением регистров бухгалтерского учета, данные которых являются аналогичными данным регистров налогового учета.
Из представленных Обществом регистров бухгалтерского учета, первичных документов и актов сверок за период с 01.01.2005 по 31.12.2005 видно, что у Общества по состоянию на 01.01.2006 имелась дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги) в сумме 1 828 458 рублей 19 копеек. К концу 2006 года, с учетом поступивших платежей должников, неоплаченной осталась задолженность в сумме 513 481 рубля 09 копеек. Сумму оплаченной в 2006 году задолженности Общество учло при исчислении налога на прибыль за 2006 год. Сумму неоплаченной задолженности в размере 513 481 рубля 09 копеек Общество не отразило в составе доходов при исчислении налога на прибыль за 2006 год.
Между тем, в соответствии с пунктом 2 статьи 346.25 Кодекса (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ, действовавшей с 01.01.2006) организации, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений выполняют следующие правила:
1) признается в составе доходов погашение задолженности (оплата) налогоплательщику за поставленные в период применения упрощенной системы налогообложения товары (выполненные работы, оказанные услуги), переданные имущественные права;
2) признается в составе расходов погашение задолженности (оплата) налогоплательщиком за полученные в период применения упрощенной системы налогообложения товары (выполненные работы, оказанные услуги), имущественные права.
Указанные в подпунктах 1 и 2 настоящего пункта доходы и расходы признаются на дату перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений.
Приведенное правило признания доходов согласуется с положениями статьи 271 Кодекса, устанавливающей, что при методе начисления в целях главы 25 Кодекса доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (пункт 1 статьи 271 Кодекса).
Таким образом, положения действующего на 01.01.2006 законодательства устанавливали обязанность налогоплательщика, перешедшего с упрощенной системы налогообложения на общепринятую (метод начисления), отразить единовременно в составе доходов на дату перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль суммы задолженности (оплаты) за реализованные в период применения упрощенной системы налогообложения товары (работы, услуги), независимо от фактического поступления денежных средств.
Указанное правило признания доходов является определенным и не содержит неустранимых сомнений, противоречий и неясностей, позволяющих толковать положения закона в пользу налогоплательщика. Следовательно, не подлежит применению пункт 7 статьи 3 Кодекса.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан был провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, которая ранее не учитывалась им при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
Данным положением Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ подтверждается определенность правила признания доходов, в частности, указанных в подпункте 1 пункта 2 статьи 346.25 Кодекса, на дату перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений, независимо от фактического поступления оплаты.
С учетом изложенного судом первой инстанции сделан правильный вывод о наличии у Общества обязанности отразить в составе доходов при исчислении налога на прибыль за 2006 год суммы дебиторской задолженности в размере 513 481 рубля 09 копеек и, соответственно, об обоснованном отражении Инспекции указанной суммы в составе доходов при исчислении налога на прибыль за 2006 год, подлежащего уплате Обществом.
Судом первой инстанции правильно отклонены ссылки Общества на письмо Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 04.07.2007 N 18-11/063013.1, письмо Министерства финансов Российской Федерации от 23.10.2006 N 03-11-05/237 (листы 129, 131 том 2), исходя из следующего.
В письме УФНС России по г. Москве отсутствует разъяснение о том, что спорные доходы следует учитывать по мере их оплаты (погашения задолженности), поскольку в письме указано, что доходы от реализации, не учтенные при исчислении единого налога, подлежат учету при формировании налоговой базы для исчисления налога на прибыль; указаний на то, что они подлежат учету по дате их фактической оплаты, не имеется.
В письме Минфина России от 23.10.2006 также отсутствует разъяснение о том, что спорные доходы организацией следует учитывать по мере (дате) их оплаты. В данном письме дается ответ на вопрос: правомерно ли учесть при исчислении налога на прибыль денежные средства, полученные индивидуальным предпринимателем после перехода с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения за товары, реализованные в период применения упрощенной системы налогообложения? Из указанного вопроса и ответа на него следует разъяснение о том, что в составе доходов индивидуальных предпринимателей по общей системе налогообложения могут быть учтены доходы по факту оплаты. Вместе с тем, порядок учета доходов и расходов для целей определения налоговой базы индивидуальных предпринимателей предусматривает именно кассовый метод учета доходов и расходов. В данном же случае Обществом при исчислении налога на прибыль применяется метод начисления. Разъяснения о том, что спорные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций по методу начисления признаются на дату поступления оплаты товаров (работ, услуг), письмо Минфина России от 23.10.2006 не содержит.
Кроме того, в письме Минфина России от 30.11.2006 N 03-11-04/2/252 (лист 127 том 2), дается разъяснение о том, что в рассматриваемой ситуации спорную задолженность следует учитывать на дату перехода на общий режим налогообложения, независимо от времени погашения этой задолженности.
Таким образом, отсутствуют письменные разъяснения об ином порядке исчисления налогоплательщиком налога на прибыль в спорной ситуации и факт использования налогоплательщиком письменных разъяснений уполномоченных органов.
С учетом изложенного, поскольку Обществом допущена неуплата налога на прибыль за 2006 год в результате занижения налоговой базы вследствие неучета спорных сумм дебиторской задолженности в составе доходов, Инспекция правильно привлекла Общество к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа за неполную уплату оспариваемой суммы налога на прибыль за 2006 год при наличии вины Общества в совершении данного правонарушения, уменьшив в два раза размер налоговой санкции в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств. Инспекцией правильно доначислено 123 235 рублей налога на прибыль и соответствующие налогу пени.
При таких обстоятельствах Арбитражный суд Кировской области обоснованно отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в указанной части.
Следовательно, отклоняются доводы Общества, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.
3. Как видно из материалов дела (в том числе первичной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год (лист 113 том 3), оспариваемого решения Инспекции (лист 151 том 1), Обществом налоговая база по налогу на прибыль за 2006 год была определена в размере 477 179 рублей. Инспекция в ходе проведения выездной налоговой проверки установила занижение Обществом налогооблагаемой базы на 858 261 рубль 71 копейку в связи с неполным учетом доходов и завышением расходов и неполную уплату налога на прибыль за 2006 год в сумме 205 983 рублей (858 261 рубль 71 копейка x 24 процента). За неуплату указанной суммы налога Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в сумме 20 598 рублей 30 копеек (лист 176 том 1). Штраф исчислен в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога и уменьшен в два раза по смягчающим ответственность обстоятельствам.
Вместе с этим Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что по счету-фактуре от 23.05.2006 N 10 на сумму 22 050 рублей (в том числе налог на добавленную стоимость) в 2006 году Общество оказало автотранспортные услуги по перевозке грузов, подлежащие обложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности; оплата этих услуг покупателем произведена Обществу 31.12.2006 (лист 168 том 1). В связи с этим Обществу по оспариваемому решению Инспекции доначислен и предложен к уплате единый налог на вмененный доход.
В возражениях на акт выездной налоговой проверки (листы 89, 90 том 1) Общество указало, что услуги автотранспортные, облагаемые единым налогом на вмененный доход, были оказаны на сумму 18 686 рублей 43 копеек (без налога на добавленную стоимость) и ошибочно отражены налогоплательщиком в выручке по общему виду деятельности за 2006 год (счет-фактура от 23.05.2006 N 10); поэтому доход в целях исчисления налога на прибыль за 2006 год подлежит уменьшению на 18 686 рублей 43 копейки.
Из документов видно и подтверждается представлением Обществом уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2006 год (первой уточненной декларации, представленной в налоговый орган 18.03.2009 после составления Инспекцией акта выездной налоговой проверки (20.02.2009), но до принятия оспариваемого решения Инспекции (31.03.2009); второй и третьей уточненных деклараций, представленных 15.04.2009 и 20.07.2009, листы 106-127 том 3), что указанная сумма дохода от оказания услуг, подлежащих налогообложению единым налогом на вмененный доход, в размере 18 686 рублей 43 копеек на момент проверки была включена Обществом в налоговую базу по налогу на прибыль за 2006 год. Исключение указанной суммы дохода из налогооблагаемой базы согласно уточненным налоговым декларациям принято Инспекцией без замечаний.
Таким образом, поскольку Инспекции в ходе проведения выездной налоговой проверки были известны обстоятельства, необходимые для правильного определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2006 год, и Инспекцией установлено, что доход налогоплательщика от оказания автотранспортных услуг по счету-фактуре от 23.05.2006 N 10 в сумме 18 686 рублей 43 копеек (без налога на добавленную стоимость) подлежал обложению единым налогом на вмененный доход, при этом Инспекцией не установлено факта неотражения налогоплательщиком выручки от оказания услуг в составе доходов (неучтенной суммы доходов от оказания услуг), Инспекцией необоснованно установлено занижение налогооблагаемой базы на сумму 18 686 рублей 43 копеек (в составе выявленного налоговым органом общего размера занижения налогооблагаемой прибыли). В данном случае не могут быть приняты во внимание доводы Инспекции о выборочном методе проверки представленных бухгалтерских документов, поскольку указанное нарушение о необходимости применения специального налогового режима при осуществлении деятельности по оказанию автотранспортных услуг и по конкретному счету-фактуре, а также представленным налогоплательщиком и исследованным налоговым органом иным первичным документам по сделке об оказании автотранспортных услуг, было выявлено Инспекцией в ходе проверки (проверены документы налогоплательщика в данной части); налоговый орган установил занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2006 год в сравнении с данными о налогооблагаемой базе, определенными налогоплательщиком (477 179 рублей).
С учетом изложенного, поскольку Инспекцией необоснованно установлено занижение налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2006 год в сумме 18 686 рублей 43 копеек, в связи с чем установлена неполная уплата налога на прибыль в сумме 4 484 рублей 74 копеек и применен штраф за неполную уплату налога на прибыль в сумме 448 рублей 50 копеек (штраф исчислен в размере 20 процентов и уменьшен в два раза по смягчающим обстоятельствам), суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неправомерном привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в сумме 448 рублей 50 копеек за неуплату налога на прибыль за 2006 год, поскольку установленного налоговым органом занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2006 год на 18 686 рублей 43 копеек дохода от реализации товаров (работ, услуг) и, следовательно, неполной уплаты соответствующей суммы налога на прибыль за 2006 год, Обществом не допущено.
В пункте 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действия или бездействия).
В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, отсутствует, поскольку занижение сумма налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.
В данном случае доход в размере 18 686 рублей 43 копеек не подлежал отражению в налогооблагаемой базе по налогу на прибыль за 2006 год, поэтому налог на прибыль, исчисленный налоговым органом с указанной суммы налогооблагаемой прибыли, не подлежал доплате. С учетом изложенного у Инспекции отсутствовали основания для привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в сумме 448 рублей 50 копеек за неполную уплату налога на прибыль за 2006 год.
При таких обстоятельствах возражения Общества в данной части и требования Общества о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части привлечения к ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 2006 год в виде штрафа в сумме 448 рублей 50 копеек подлежат удовлетворению; решение Арбитражного суда Кировской области в этой части - отмене.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. В соответствии с пунктом 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины при обращении с апелляционной жалобой; Обществом расходы по уплате государственной пошлины при рассмотрении настоящего дела в апелляционной инстанции не понесены, поэтому государственная пошлина взысканию по постановлению не подлежит.
Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Кировской области от 02.10.2009 по делу N А28-8107/2009-202/29 отменить в части отказа обществу с ограниченной ответственностью "Фаворит" в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Кировской области от 31.03.2009 N 12-23/05485 в части привлечения к ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 2006 год в виде штрафа в сумме 448 рублей 50 копеек.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Кировской области от 31.03.2009 N 12-23/05485 в части привлечения к ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 2006 год в виде штрафа в сумме 448 рублей 50 копеек.
В остальной части решение Арбитражного суда Кировской области от 02.10.2009 по делу N А28-8107/2009-202/29 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Кировской области и возражения ООО "Фаворит" - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий
Л.И.ЧЕРНЫХ

Судьи
Л.Н.ЛОБАНОВА
А.В.КАРАВАЕВА















© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)