Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
от 9 апреля 2004 г. Дело N А26-6129/03-211
Арбитражный суд Республики Карелия в составе:
председательствующего Подкопаева А.В.
при ведении протокола Лариной Л.Г.,
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению открытого акционерного общества "К." к межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Республике Карелия о признании недействительным решения N 4480 от 24 июня 2003 года и требования N 2199 от 10 июля 2003 года,
при участии в заседании:
от заявителя - юрисконсульта М. (доверенность от 23.12.2003 г.), зам. главного бухгалтера Ш. (доверенность от 30.12.2003 г.),
от ответчика - не явился, доказательства надлежащего извещения о времени и месте судебного заседания в деле имеются,
открытое акционерное общество "К." (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд с заявлением к межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Республике Карелия (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным требования N 2199 от 10 июля 2003 года и решения N 4480 от 24 июня 2003 года.
14 ноября 2003 года заявитель уточнил заявленные требования (исх. N 1/1-747 от 14.11.2003 г. - л.д. 79, 80 том 2), просит признать незаконными ненормативные акты налогового органа о доначислении налога на прибыль в сумме 5424347 руб. и обязать МРИ МНС РФ N 3 по РК произвести зачет излишне уплаченного налога в сумме 1254127 руб., в том числе по следующим эпизодам:
- доначисление налога на прибыль в сумме 121084 руб. в результате неправомерного отнесения убытков от продажи квартир ниже остаточной стоимости на финансовый результат,
- доначисление налога на прибыль в размере 1133043 руб. в результате неправомерного пересчета ставки налога на прибыль за 1 квартал 1999 года,
- доначисление налога на прибыль в размере 4170221 руб. в результате неправомерного начисления с коэффициентом 3 и отнесения на себестоимость амортизационных отчислений в сумме 18236503 руб. по основным фондам, полученным по договорам лизинга.
В отзыве на заявление налоговая инспекция указывает, что заявленные требования не признает в полном объеме.
Исследовав материалы дела, оценив представленные доказательства, суд считает установленными следующие обстоятельства дела.
24 марта 2003 г. ОАО "К." представило в Межрайонную инспекцию Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Республике Карелия уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 1999 г., 2000 г. и заявление о зачете переплаты налога на прибыль в счет предстоящих платежей по налогу в сумме 3612480 рублей.
В уточненных декларациях обществом был заявлен к уменьшению ранее начисленный налог на прибыль.
Инспекцией была проведена камеральная проверка представленных уточненных деклараций. По результатам проверки был составлен акт от 23.06.2003 г., принято решение N 4480 от 24.06.2003 г., в котором описаны нарушения, допущенные обществом при составлении представленных измененных деклараций, и которым предложено внести необходимые изменения в бухгалтерский учет, а на сумму доначисленного налога на прибыль выставлено требование N 2199 от 10.07.2003 г.
К налоговой ответственности по результатам рассмотрения выявленных нарушений общество не привлекалось.
По эпизоду отнесения убытков от реализации квартир по цене ниже остаточной себестоимости на финансовый результат.
При проведении проверки уточненных расчетов и представленных на проверку документов налоговой инспекцией было установлено, что ОАО "К." продавало квартиры своим работникам ниже остаточной стоимости, отчего были получены убытки. Указанные убытки налогоплательщик относил на финансовый результат, уменьшая тем самым налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
По мнению налогового органа, налогоплательщик необоснованно относил указанные убытки на финансовый результат. Инспекция считает, что в соответствии с требованиями Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", в случае продажи имущества, по которому начисляется износ (основные фонды, нематериальные активы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы), ниже остаточной стоимости при формировании валовой прибыли для целей налогообложения должна применяться остаточная стоимость этого имущества.
ОАО "К." не согласно с доводами налоговой инспекции, указывая, что общество, в соответствии с требованиями п. 4 ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" отразило убыток от реализации имущества, учитывая разницу между продажной и остаточной стоимостью имущества. При этом указанная разница оказалась отрицательной ввиду того, что предприятие продавало своим работникам квартиры по цене ниже остаточной стоимости. Закон РФ "О налоге на прибыль..." не содержит запрета в целях налогообложения учитывать не положительную разницу, которая увеличивает валовую прибыль, а отрицательную, которая уменьшает валовую прибыль.
Суд соглашается с доводами заявителя в данной части по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27.12.1991 г. N 2116-1 объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с правилами этой статьи. Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).
Таким образом, валовая прибыль как объект налогообложения является результатом реализации продукции (работ, услуг), основных фондов и иного имущества, а также доходов, не связанных непосредственно с производством и реализацией продукции (работ, услуг), то есть внереализационных доходов.
Каждый из указанных элементов может быть уменьшен соответственно на сумму затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость, на сумму внереализационных расходов, а также на первоначальную или остаточную стоимость реализованных основных фондов и иного имущества.
Следовательно, указанной нормой предусмотрено, что валовая прибыль включает в себя как сумму прибыли, так и сумму убытка от реализации основных фондов и иного имущества.
При этом названная статья Закона "О налоге на прибыль...", определяющая объект обложения налогом на прибыль и основания уменьшения (увеличения) этого объекта, не содержит положения об увеличении валовой прибыли на сумму убытка от реализации основных фондов и иного имущества.
Финансовый же результат определяется по всем операциям по реализации продукции (работ, услуг), основных фондов и иного имущества в отчетном периоде - как прибыльным, так и убыточным.
Пунктом 2 статьи 4 Закона четко установлено, что при определении прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятия для целей налогообложения учитывается разница между продажной и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов и имущества. По основным фондам, нематериальным активам, малоценным и быстроизнашивающимся предметам, стоимость которых погашается путем начисления износа, принимается остаточная стоимость этих фондов и имущества.
Руководствуясь указанными требованиями налогового законодательства, ОАО "К.", продавая квартиры своим работникам ниже остаточной стоимости, и получив от данной деятельности убытки, правомерно относило их на финансовый результат, уменьшая тем самым налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Суд соглашается с доводом налогоплательщика о том, что налоговая инспекция непосредственно не ссылается, но фактически обязывает предприятие руководствоваться п. 2.4 Инструкции ГНС РФ от 10.08.1995 г. N 37 "О порядке исчисления и уплаты налога на прибыль предприятий и организаций", в соответствии с которым отрицательный результат от реализации имущества в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемую прибыль. Суд отмечает, что п. 2.4 Инструкции, содержащий это разъяснение был признан недействительным как несоответствующий Закону РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" Постановлением ФАС Московского округа от 09.02.00 г., законность выводов которого подтверждается Постановлением Высшего Арбитражного Суда РФ от 03.07.2001 г. N 2995/00.
С учетом изложенного, заявленные требования о признании недействительным решения и требования налогового органа в части доначисления налога на прибыль в размере 121084 рублей подлежат удовлетворению.
По эпизоду применения ставки налогообложения при исчислении налога на прибыль в размере 30% за весь 1999 год.
При проведении проверки уточненного расчета за 1999 год налоговой инспекцией было установлено, что ОАО "К." применило при исчислении налога на прибыль ставку 30% за весь 1999 год.
По мнению налогового органа, ставка 30% должна применяться только с 01.04.99 г. - с момента вступления в силу Федерального закона РФ "О внесении изменений и дополнений в Закон РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 31.03.1999 г. До вступления в силу вышеуказанного Закона ставка налога составляла 32%.
ОАО "К." не согласно с доводами налоговой инспекции и считает, что в течение налогового периода может применяться только одна налоговая ставка, действующая на момент формирования налоговой базы по итогам налогового периода.
Суд не может согласиться с доводами заявителя в данной части, по следующим основаниям.
Статьей 5 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" ставка налога на прибыль предприятий и организаций, зачисляемая в Федеральный бюджет, установлена в размере 13 процентов. В бюджеты субъектов федерации зачисляется налог на прибыль предприятий по ставкам, устанавливаемым законодательными (представительными) органами субъектов федерации, в размере не свыше 22 процентов. В соответствии со ст. 1 Закона РК от 25.01.99 г. N 322-ЗРК ставка налога на прибыль на 1999 г., зачисляемого в бюджет Республики Карелия установлена в размере 19%.
Таким образом, общая ставка налога на прибыль с 01.01.1999 года для организаций РК установлена в размере 32 процента и должна применяться налогоплательщиками до 01.04.1999 года.
Федеральным законом РФ "О внесении изменений и дополнений в Закон РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 31.03.1999 года ставка налога на прибыль предприятий и организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, установлена в размере 11%, в бюджет субъектов федерации в размере не свыше 19 процентов.
В соответствии с п. 1 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей.
В соответствии с п. 4 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, снижающие размеры ставок налогов, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Согласно статье 2 Закона от 31.03.1999 г. настоящий Федеральный закон вступает в силу с 01.04.1999 года. Таким образом, правовые основания для распространения действия данного федерального закона на предшествующий отчетный период по налогу на прибыль (то есть придание Закону обратной силы) отсутствуют.
Следовательно, только с 01.04.1999 года (со второго квартала 1999 года) налогоплательщики уплачивают налог на прибыль по ставке 30 процентов.
В соответствии с положениями статьей 52-55 НК РФ налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового (а в случаях, установленных законом, - отчетного) периода на основе налоговой базы, т.е. исходя из реальных финансовых результатов своей экономической деятельности за данный налоговый (отчетный) период.
Налоговым периодом по налогу на прибыль является год, а сумма налога на прибыль, в соответствии с требованиями Закона РФ "О налоге на прибыль..." (п. 2 ст. 8), исчисляется исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению с учетом предоставленных льгот, и ставки налога на прибыль для предприятий перешедших на ежемесячную уплату налога, нарастающим итогом с начала года по окончании каждого месяца. Сумма налога на прибыль, подлежащая к уплате в бюджет за очередной отчетный период, определяется с учетом начисленных по предыдущим отчетным периодам сумм платежей. Таким образом, налогоплательщики исчисляют сумму налога на прибыль, подлежащую уплате за каждый месяц, исходя из определенной ими в налоговой декларации налоговой базы за этот отчетный период.
Не меняется и методика расчета суммы налога, подлежащего к уплате по итогам 1999 года, как на то ссылается заявитель, а остается соответствующей изложенной в ст. 8 Закона РФ "О налоге на прибыль..." и исчисляется нарастающим итогом: для исчисления суммы налога, подлежащей к доплате по итогам года необходимо налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 1999 год * 30% + налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 1 квартал 1999 года * 2% (превышение ставки) - налог, исчисленный по налоговой декларации за 11 месяцев.
С учетом изложенного, суд считает, что налогоплательщик неправомерно исчислил в измененной декларации налог на прибыль за 1999 год по ставке 30% и не находит оснований для удовлетворения заявленных требований по признанию недействительным решения и требования налогового органа в части доначисления налога на прибыль в размере 1133043 рублей.
По эпизоду доначисления налога на прибыль за 1999 год в размере 4170221 руб. в результате неправомерного начисления с коэффициентом 3 и отнесения на себестоимость амортизационных отчислений в сумме 18236503 руб. по основным фондам, полученным в лизинг.
При проведении проверки уточненного расчета за 1999 год налоговой инспекцией было установлено, что ОАО "К." неправомерно начислило с коэффициентом 3 и отнесло на себестоимость амортизационные отчисления в сумме 18236503 руб. по основным фондам, полученным в лизинг по договорам N Л1-Л6 от 29.01.1999 г. и от 01.02.1999 г.
По мнению налогового органа, указанные договоры не являются договорами лизинга, а, следовательно, налогоплательщик неправомерно применил ускоренную амортизацию с коэффициентом 3. Кроме того, налоговый орган указывает, что общество представило в налоговую инспекцию 13-й измененный расчет по налогу на прибыль за 1999 год 24.03.2003 г., откорректировав при этом налогооблагаемую базу с января 1999 года только в сторону уменьшения и не откорректировало за 1 полугодие 1999 года завышенную себестоимость на сумму неправомерно начисленной амортизации в размере 18236503 рубля. О том, что себестоимость за 1 полугодие 1999 года была завышена, обществу на момент представления измененной декларации было известно, так как факт завышения себестоимости на суммы начисленной амортизации с коэффициентом 3 за 2 полугодие 1999 года по этим же договорам лизинга в результате выездной налоговой проверки. Таким образом, в измененном расчете за 1999 год общество само должно было откорректировать себестоимость за 1 полугодие 1999 г.
ОАО "К." не согласно с начислением налоговой инспекцией налога и считает, что сведения, приведенные в приложениях к акту проверки, не вытекают из представленных налогоплательщиком документов, договоры лизинга не являлись предметом уточненных расчетов. Правильность исчисления налога на прибыль за первое полугодие 1999 года была предметом выездной налоговой проверки.
Суд не может согласиться с доводами заявителя в данной части, по следующим основаниям.
В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации не отражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей к уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. Анализ статьи 81 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что такое внесение изменений должно быть сделано, как в случае самостоятельного выявления ошибок, так и при обнаружении ошибок налоговым органом.
Как правомерно указывает налоговая инспекция, налог на прибыль по этим основаниям за второе полугодие 1999 года обществу был доначислен в ходе выездной налоговой проверки (акт от 12.07.2002 г., решение N 06-07/7288 от 30.09.2002 г.) по договорам лизинга от 29.01.99 г. и от 01.02.99 г., соответственно амортизация с коэффициентом 3 неправомерно начислялась с февраля 1999 года. Данный эпизод по указанным договорам лизинга за 2 полугодие 1999 года был рассмотрен Арбитражным судом РК (дело N А26-11/03-210). Арбитражный суд по данному делу (Решение Арбитражного суда РК от 31.03.03 г., Постановление Апелляционной инстанции Арбитражного суда РК от 04.06.2003 г., Постановление Федерального Арбитражного суда Северо-западного округа от 15.09.2003 г.) пришел к выводу о неправомерности применения обществом ускоренной амортизации (с коэффициентом 3) и отнесении ее на себестоимость.
Суд отклоняет довод заявителя о том, что налоговая инспекция провела повторную проверку декларации за 1999 год. Выездной налоговой проверкой, на которую ссылается общество, проведенной на основании решения о проведении проверки N 14 от 26.04.2002 г., проверяемым периодом по налогу на прибыль являлся период с 01.07.1999 г. по 31.12.2001 г. (Постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда РК от 04.06.2003 г. по делу N А26-11/03-210, л.д. 114 том 1). Налоговой инспекцией же по камеральной проверке измененной декларации начислен налог на прибыль по данному основанию за период с 01.02.1999 г. по 30.06.1999 г.
Суд соглашается с налоговым органом в части выводов о неправомерности применения обществом ускоренной амортизации по договорам лизинга.
Возвратный лизинг, согласно статье 7 Федерального закона Российской Федерации от 29.10.1998 года N 164-ФЗ "О лизинге" (далее - Закон Российской Федерации "О лизинге"), разновидность финансового лизинга, при котором продавец (поставщик) предмета лизинга одновременно выступает и как лизингополучатель. В связи с чем обязательно наличие системы взаимосвязанных соглашений, в соответствии с которыми предприятие - собственник движимого или недвижимого имущества продает эту собственность с одновременным оформлением договора об аренде бывшей своей собственности на условиях лизинга.
Между ОАО "К." и ООО "Северсталь-Холдинг" заключены договоры N N 313 и 314 от 29.01.1999 года о купле-продаже основных средств и в тот же день заключены договоры N Л1 внутреннего возвратного краткосрочного лизинга и N Л2 внутреннего возвратного среднесрочного лизинга, а 01.02.1999 года договоры N N ЛЗ, Л4, Л5, Л6 среднесрочного и долгосрочного лизинга. По актам от 30.01.1999 года основные средства переданы Лизингополучателю - открытому акционерному обществу "К.". Пункт 5.1 договоров N N Л1, Л2, ЛЗ, Л4, Л5, Л6 внутреннего возвратного лизинга предусматривает, что исключительное право собственности на имущество, передаваемое в лизинг, принадлежит Лизингодателю. Это право переходит к Лизингодателю с момента оплаты стоимости имущества Продавцу после получения Лизингодателем Акта приемки, свидетельствующего о том, что поставщиком соблюдены все условия договора купли-продажи. (Лизингодатель - ООО "Северсталь-Холдинг", Продавец - ОАО "К.").
Статьей 16 Закона Российской Федерации "О лизинге" установлены обязательные признаки и условия договора лизинга, договор квалифицируется как договор лизинга, если он содержит указания на наличие инвестирования денежных средств в предмет лизинга и на наличие передачи предмета лизинга Лизингополучателю. Такое условие и содержится в пункте 3.1 договоров N N 313 и 314 от 29.01.1999 года.
Данное обязательство обществом с ограниченной ответственностью "Северсталь-Холдинг" исполнено иным способом, который не предусмотрен законодательством.
При таких обстоятельствах, ОАО "К." не вправе применять механизм ускоренной амортизации, предусмотренный статьей 31 Закона Российской Федерации "О лизинге", и относить на себестоимость амортизационные отчисления.
С учетом изложенного, суд не находит оснований для удовлетворения заявленных требований по признанию недействительным решения и требования налогового органа в части доначисления налога на прибыль в размере 4170221 рублей.
По вопросу нарушения налоговым органом процессуальных норм при вынесении решения.
ОАО "К." считает, что обжалуемое решение вынесено налоговым органом с существенными процессуальными нарушениями, в связи с чем нарушены права налогоплательщика.
Суд заслушав доводы сторон не находит оснований для признания решения налогового органа недействительным по тем основаниям, что ответчиком допущены грубые нарушения статьи 101 НК РФ.
Согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 (пункт 30), по смыслу пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным.
Суд, рассматривая спор о признании недействительным ненормативного акта государственного органа, оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом ненормативного акта.
Согласно п. 2 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов проверки может быть вынесено три вида решений: о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
По своей форме решение отвечает требованиям ст. 101 НК РФ, а также абзаца 3 ст. 88 НК РФ, который обязывает налоговый орган, в случае выявления проверкой ошибок в заполнении документов или противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, сообщить об этом налогоплательщику с требованием о внесении соответствующих исправлений. Обжалуемое обществом решение не является решением о взыскании налога, как указывает налогоплательщик. Принятое налоговым органом решение N 4480 от 24.06.2003 г. может рассматриваться как решение об отказе в привлечении к налоговой ответственности, поскольку к ответственности общество по результатам камеральной проверки не привлекалось. В соответствии с абзацем 5 ст. 88 НК РФ на суммы доплат по налогам, выявленные по результатам камеральной проверки, налоговым органом направляется требование об уплате соответствующей суммы налога и пени. В требовании об уплате налога устанавливается срок для его добровольного исполнения, и в случае неисполнения требования в установленный срок налоговым органом принимаются меры по принудительному взысканию недоимки.
Несмотря на то, что налогоплательщику не был предоставлен срок на представление возражений, он не был лишен права на защиту своих прав, предусмотренную ст. 140 НК РФ, чем он и воспользовался, обратившись в Арбитражный суд РК с ответствующим заявлением.
Заслушав представителей заявителя и ответчика, изучив и оценив представленные по делу доказательства, суд считает заявленные требования обоснованными и подлежащими удовлетворению частично.
С учетом вышеизложенного, заявленные требования подлежат удовлетворению частично, с отнесением расходов по госпошлине на ОАО "К.".
Руководствуясь ст. ст. 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Республики Карелия,
1. Заявленные требования удовлетворить частично. Признать ненормативные акты межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Республике Карелия: требование N 2199 от 10 июля 2003 года и решение N 4480 от 24 июня 2003 года, частично не соответствующими требованиям Налогового кодекса РФ и признать их недействительными в части доначисления открытому акционерному обществу "К." налога на прибыль по убыткам от реализации квартир, в сумме 121084 рублей. Обязать налоговую инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО "К." путем вынесения решения о зачете данной суммы налога в счет будущих платежей по налогу на прибыль. В остальной части заявленных требований отказать.
2. Расходы по госпошлине отнести на заявителя.
3. Решение подлежит немедленному исполнению, но может быть обжаловано в порядке, предусмотренном статьями 257-260, 273-277 АПК РФ.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА РЕСПУБЛИКИ КАРЕЛИЯ ОТ 09.04.2004 ПО ДЕЛУ N А26-6129/03-211
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ КАРЕЛИЯ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 9 апреля 2004 г. Дело N А26-6129/03-211
Арбитражный суд Республики Карелия в составе:
председательствующего Подкопаева А.В.
при ведении протокола Лариной Л.Г.,
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению открытого акционерного общества "К." к межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Республике Карелия о признании недействительным решения N 4480 от 24 июня 2003 года и требования N 2199 от 10 июля 2003 года,
при участии в заседании:
от заявителя - юрисконсульта М. (доверенность от 23.12.2003 г.), зам. главного бухгалтера Ш. (доверенность от 30.12.2003 г.),
от ответчика - не явился, доказательства надлежащего извещения о времени и месте судебного заседания в деле имеются,
УСТАНОВИЛ:
открытое акционерное общество "К." (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд с заявлением к межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Республике Карелия (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным требования N 2199 от 10 июля 2003 года и решения N 4480 от 24 июня 2003 года.
14 ноября 2003 года заявитель уточнил заявленные требования (исх. N 1/1-747 от 14.11.2003 г. - л.д. 79, 80 том 2), просит признать незаконными ненормативные акты налогового органа о доначислении налога на прибыль в сумме 5424347 руб. и обязать МРИ МНС РФ N 3 по РК произвести зачет излишне уплаченного налога в сумме 1254127 руб., в том числе по следующим эпизодам:
- доначисление налога на прибыль в сумме 121084 руб. в результате неправомерного отнесения убытков от продажи квартир ниже остаточной стоимости на финансовый результат,
- доначисление налога на прибыль в размере 1133043 руб. в результате неправомерного пересчета ставки налога на прибыль за 1 квартал 1999 года,
- доначисление налога на прибыль в размере 4170221 руб. в результате неправомерного начисления с коэффициентом 3 и отнесения на себестоимость амортизационных отчислений в сумме 18236503 руб. по основным фондам, полученным по договорам лизинга.
В отзыве на заявление налоговая инспекция указывает, что заявленные требования не признает в полном объеме.
Исследовав материалы дела, оценив представленные доказательства, суд считает установленными следующие обстоятельства дела.
24 марта 2003 г. ОАО "К." представило в Межрайонную инспекцию Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Республике Карелия уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 1999 г., 2000 г. и заявление о зачете переплаты налога на прибыль в счет предстоящих платежей по налогу в сумме 3612480 рублей.
В уточненных декларациях обществом был заявлен к уменьшению ранее начисленный налог на прибыль.
Инспекцией была проведена камеральная проверка представленных уточненных деклараций. По результатам проверки был составлен акт от 23.06.2003 г., принято решение N 4480 от 24.06.2003 г., в котором описаны нарушения, допущенные обществом при составлении представленных измененных деклараций, и которым предложено внести необходимые изменения в бухгалтерский учет, а на сумму доначисленного налога на прибыль выставлено требование N 2199 от 10.07.2003 г.
К налоговой ответственности по результатам рассмотрения выявленных нарушений общество не привлекалось.
По эпизоду отнесения убытков от реализации квартир по цене ниже остаточной себестоимости на финансовый результат.
При проведении проверки уточненных расчетов и представленных на проверку документов налоговой инспекцией было установлено, что ОАО "К." продавало квартиры своим работникам ниже остаточной стоимости, отчего были получены убытки. Указанные убытки налогоплательщик относил на финансовый результат, уменьшая тем самым налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
По мнению налогового органа, налогоплательщик необоснованно относил указанные убытки на финансовый результат. Инспекция считает, что в соответствии с требованиями Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", в случае продажи имущества, по которому начисляется износ (основные фонды, нематериальные активы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы), ниже остаточной стоимости при формировании валовой прибыли для целей налогообложения должна применяться остаточная стоимость этого имущества.
ОАО "К." не согласно с доводами налоговой инспекции, указывая, что общество, в соответствии с требованиями п. 4 ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" отразило убыток от реализации имущества, учитывая разницу между продажной и остаточной стоимостью имущества. При этом указанная разница оказалась отрицательной ввиду того, что предприятие продавало своим работникам квартиры по цене ниже остаточной стоимости. Закон РФ "О налоге на прибыль..." не содержит запрета в целях налогообложения учитывать не положительную разницу, которая увеличивает валовую прибыль, а отрицательную, которая уменьшает валовую прибыль.
Суд соглашается с доводами заявителя в данной части по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27.12.1991 г. N 2116-1 объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с правилами этой статьи. Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).
Таким образом, валовая прибыль как объект налогообложения является результатом реализации продукции (работ, услуг), основных фондов и иного имущества, а также доходов, не связанных непосредственно с производством и реализацией продукции (работ, услуг), то есть внереализационных доходов.
Каждый из указанных элементов может быть уменьшен соответственно на сумму затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость, на сумму внереализационных расходов, а также на первоначальную или остаточную стоимость реализованных основных фондов и иного имущества.
Следовательно, указанной нормой предусмотрено, что валовая прибыль включает в себя как сумму прибыли, так и сумму убытка от реализации основных фондов и иного имущества.
При этом названная статья Закона "О налоге на прибыль...", определяющая объект обложения налогом на прибыль и основания уменьшения (увеличения) этого объекта, не содержит положения об увеличении валовой прибыли на сумму убытка от реализации основных фондов и иного имущества.
Финансовый же результат определяется по всем операциям по реализации продукции (работ, услуг), основных фондов и иного имущества в отчетном периоде - как прибыльным, так и убыточным.
Пунктом 2 статьи 4 Закона четко установлено, что при определении прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятия для целей налогообложения учитывается разница между продажной и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов и имущества. По основным фондам, нематериальным активам, малоценным и быстроизнашивающимся предметам, стоимость которых погашается путем начисления износа, принимается остаточная стоимость этих фондов и имущества.
Руководствуясь указанными требованиями налогового законодательства, ОАО "К.", продавая квартиры своим работникам ниже остаточной стоимости, и получив от данной деятельности убытки, правомерно относило их на финансовый результат, уменьшая тем самым налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Суд соглашается с доводом налогоплательщика о том, что налоговая инспекция непосредственно не ссылается, но фактически обязывает предприятие руководствоваться п. 2.4 Инструкции ГНС РФ от 10.08.1995 г. N 37 "О порядке исчисления и уплаты налога на прибыль предприятий и организаций", в соответствии с которым отрицательный результат от реализации имущества в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемую прибыль. Суд отмечает, что п. 2.4 Инструкции, содержащий это разъяснение был признан недействительным как несоответствующий Закону РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" Постановлением ФАС Московского округа от 09.02.00 г., законность выводов которого подтверждается Постановлением Высшего Арбитражного Суда РФ от 03.07.2001 г. N 2995/00.
С учетом изложенного, заявленные требования о признании недействительным решения и требования налогового органа в части доначисления налога на прибыль в размере 121084 рублей подлежат удовлетворению.
По эпизоду применения ставки налогообложения при исчислении налога на прибыль в размере 30% за весь 1999 год.
При проведении проверки уточненного расчета за 1999 год налоговой инспекцией было установлено, что ОАО "К." применило при исчислении налога на прибыль ставку 30% за весь 1999 год.
По мнению налогового органа, ставка 30% должна применяться только с 01.04.99 г. - с момента вступления в силу Федерального закона РФ "О внесении изменений и дополнений в Закон РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 31.03.1999 г. До вступления в силу вышеуказанного Закона ставка налога составляла 32%.
ОАО "К." не согласно с доводами налоговой инспекции и считает, что в течение налогового периода может применяться только одна налоговая ставка, действующая на момент формирования налоговой базы по итогам налогового периода.
Суд не может согласиться с доводами заявителя в данной части, по следующим основаниям.
Статьей 5 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" ставка налога на прибыль предприятий и организаций, зачисляемая в Федеральный бюджет, установлена в размере 13 процентов. В бюджеты субъектов федерации зачисляется налог на прибыль предприятий по ставкам, устанавливаемым законодательными (представительными) органами субъектов федерации, в размере не свыше 22 процентов. В соответствии со ст. 1 Закона РК от 25.01.99 г. N 322-ЗРК ставка налога на прибыль на 1999 г., зачисляемого в бюджет Республики Карелия установлена в размере 19%.
Таким образом, общая ставка налога на прибыль с 01.01.1999 года для организаций РК установлена в размере 32 процента и должна применяться налогоплательщиками до 01.04.1999 года.
Федеральным законом РФ "О внесении изменений и дополнений в Закон РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 31.03.1999 года ставка налога на прибыль предприятий и организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, установлена в размере 11%, в бюджет субъектов федерации в размере не свыше 19 процентов.
В соответствии с п. 1 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей.
В соответствии с п. 4 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, снижающие размеры ставок налогов, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Согласно статье 2 Закона от 31.03.1999 г. настоящий Федеральный закон вступает в силу с 01.04.1999 года. Таким образом, правовые основания для распространения действия данного федерального закона на предшествующий отчетный период по налогу на прибыль (то есть придание Закону обратной силы) отсутствуют.
Следовательно, только с 01.04.1999 года (со второго квартала 1999 года) налогоплательщики уплачивают налог на прибыль по ставке 30 процентов.
В соответствии с положениями статьей 52-55 НК РФ налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового (а в случаях, установленных законом, - отчетного) периода на основе налоговой базы, т.е. исходя из реальных финансовых результатов своей экономической деятельности за данный налоговый (отчетный) период.
Налоговым периодом по налогу на прибыль является год, а сумма налога на прибыль, в соответствии с требованиями Закона РФ "О налоге на прибыль..." (п. 2 ст. 8), исчисляется исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению с учетом предоставленных льгот, и ставки налога на прибыль для предприятий перешедших на ежемесячную уплату налога, нарастающим итогом с начала года по окончании каждого месяца. Сумма налога на прибыль, подлежащая к уплате в бюджет за очередной отчетный период, определяется с учетом начисленных по предыдущим отчетным периодам сумм платежей. Таким образом, налогоплательщики исчисляют сумму налога на прибыль, подлежащую уплате за каждый месяц, исходя из определенной ими в налоговой декларации налоговой базы за этот отчетный период.
Не меняется и методика расчета суммы налога, подлежащего к уплате по итогам 1999 года, как на то ссылается заявитель, а остается соответствующей изложенной в ст. 8 Закона РФ "О налоге на прибыль..." и исчисляется нарастающим итогом: для исчисления суммы налога, подлежащей к доплате по итогам года необходимо налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 1999 год * 30% + налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 1 квартал 1999 года * 2% (превышение ставки) - налог, исчисленный по налоговой декларации за 11 месяцев.
С учетом изложенного, суд считает, что налогоплательщик неправомерно исчислил в измененной декларации налог на прибыль за 1999 год по ставке 30% и не находит оснований для удовлетворения заявленных требований по признанию недействительным решения и требования налогового органа в части доначисления налога на прибыль в размере 1133043 рублей.
По эпизоду доначисления налога на прибыль за 1999 год в размере 4170221 руб. в результате неправомерного начисления с коэффициентом 3 и отнесения на себестоимость амортизационных отчислений в сумме 18236503 руб. по основным фондам, полученным в лизинг.
При проведении проверки уточненного расчета за 1999 год налоговой инспекцией было установлено, что ОАО "К." неправомерно начислило с коэффициентом 3 и отнесло на себестоимость амортизационные отчисления в сумме 18236503 руб. по основным фондам, полученным в лизинг по договорам N Л1-Л6 от 29.01.1999 г. и от 01.02.1999 г.
По мнению налогового органа, указанные договоры не являются договорами лизинга, а, следовательно, налогоплательщик неправомерно применил ускоренную амортизацию с коэффициентом 3. Кроме того, налоговый орган указывает, что общество представило в налоговую инспекцию 13-й измененный расчет по налогу на прибыль за 1999 год 24.03.2003 г., откорректировав при этом налогооблагаемую базу с января 1999 года только в сторону уменьшения и не откорректировало за 1 полугодие 1999 года завышенную себестоимость на сумму неправомерно начисленной амортизации в размере 18236503 рубля. О том, что себестоимость за 1 полугодие 1999 года была завышена, обществу на момент представления измененной декларации было известно, так как факт завышения себестоимости на суммы начисленной амортизации с коэффициентом 3 за 2 полугодие 1999 года по этим же договорам лизинга в результате выездной налоговой проверки. Таким образом, в измененном расчете за 1999 год общество само должно было откорректировать себестоимость за 1 полугодие 1999 г.
ОАО "К." не согласно с начислением налоговой инспекцией налога и считает, что сведения, приведенные в приложениях к акту проверки, не вытекают из представленных налогоплательщиком документов, договоры лизинга не являлись предметом уточненных расчетов. Правильность исчисления налога на прибыль за первое полугодие 1999 года была предметом выездной налоговой проверки.
Суд не может согласиться с доводами заявителя в данной части, по следующим основаниям.
В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации не отражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей к уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. Анализ статьи 81 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что такое внесение изменений должно быть сделано, как в случае самостоятельного выявления ошибок, так и при обнаружении ошибок налоговым органом.
Как правомерно указывает налоговая инспекция, налог на прибыль по этим основаниям за второе полугодие 1999 года обществу был доначислен в ходе выездной налоговой проверки (акт от 12.07.2002 г., решение N 06-07/7288 от 30.09.2002 г.) по договорам лизинга от 29.01.99 г. и от 01.02.99 г., соответственно амортизация с коэффициентом 3 неправомерно начислялась с февраля 1999 года. Данный эпизод по указанным договорам лизинга за 2 полугодие 1999 года был рассмотрен Арбитражным судом РК (дело N А26-11/03-210). Арбитражный суд по данному делу (Решение Арбитражного суда РК от 31.03.03 г., Постановление Апелляционной инстанции Арбитражного суда РК от 04.06.2003 г., Постановление Федерального Арбитражного суда Северо-западного округа от 15.09.2003 г.) пришел к выводу о неправомерности применения обществом ускоренной амортизации (с коэффициентом 3) и отнесении ее на себестоимость.
Суд отклоняет довод заявителя о том, что налоговая инспекция провела повторную проверку декларации за 1999 год. Выездной налоговой проверкой, на которую ссылается общество, проведенной на основании решения о проведении проверки N 14 от 26.04.2002 г., проверяемым периодом по налогу на прибыль являлся период с 01.07.1999 г. по 31.12.2001 г. (Постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда РК от 04.06.2003 г. по делу N А26-11/03-210, л.д. 114 том 1). Налоговой инспекцией же по камеральной проверке измененной декларации начислен налог на прибыль по данному основанию за период с 01.02.1999 г. по 30.06.1999 г.
Суд соглашается с налоговым органом в части выводов о неправомерности применения обществом ускоренной амортизации по договорам лизинга.
Возвратный лизинг, согласно статье 7 Федерального закона Российской Федерации от 29.10.1998 года N 164-ФЗ "О лизинге" (далее - Закон Российской Федерации "О лизинге"), разновидность финансового лизинга, при котором продавец (поставщик) предмета лизинга одновременно выступает и как лизингополучатель. В связи с чем обязательно наличие системы взаимосвязанных соглашений, в соответствии с которыми предприятие - собственник движимого или недвижимого имущества продает эту собственность с одновременным оформлением договора об аренде бывшей своей собственности на условиях лизинга.
Между ОАО "К." и ООО "Северсталь-Холдинг" заключены договоры N N 313 и 314 от 29.01.1999 года о купле-продаже основных средств и в тот же день заключены договоры N Л1 внутреннего возвратного краткосрочного лизинга и N Л2 внутреннего возвратного среднесрочного лизинга, а 01.02.1999 года договоры N N ЛЗ, Л4, Л5, Л6 среднесрочного и долгосрочного лизинга. По актам от 30.01.1999 года основные средства переданы Лизингополучателю - открытому акционерному обществу "К.". Пункт 5.1 договоров N N Л1, Л2, ЛЗ, Л4, Л5, Л6 внутреннего возвратного лизинга предусматривает, что исключительное право собственности на имущество, передаваемое в лизинг, принадлежит Лизингодателю. Это право переходит к Лизингодателю с момента оплаты стоимости имущества Продавцу после получения Лизингодателем Акта приемки, свидетельствующего о том, что поставщиком соблюдены все условия договора купли-продажи. (Лизингодатель - ООО "Северсталь-Холдинг", Продавец - ОАО "К.").
Статьей 16 Закона Российской Федерации "О лизинге" установлены обязательные признаки и условия договора лизинга, договор квалифицируется как договор лизинга, если он содержит указания на наличие инвестирования денежных средств в предмет лизинга и на наличие передачи предмета лизинга Лизингополучателю. Такое условие и содержится в пункте 3.1 договоров N N 313 и 314 от 29.01.1999 года.
Данное обязательство обществом с ограниченной ответственностью "Северсталь-Холдинг" исполнено иным способом, который не предусмотрен законодательством.
При таких обстоятельствах, ОАО "К." не вправе применять механизм ускоренной амортизации, предусмотренный статьей 31 Закона Российской Федерации "О лизинге", и относить на себестоимость амортизационные отчисления.
С учетом изложенного, суд не находит оснований для удовлетворения заявленных требований по признанию недействительным решения и требования налогового органа в части доначисления налога на прибыль в размере 4170221 рублей.
По вопросу нарушения налоговым органом процессуальных норм при вынесении решения.
ОАО "К." считает, что обжалуемое решение вынесено налоговым органом с существенными процессуальными нарушениями, в связи с чем нарушены права налогоплательщика.
Суд заслушав доводы сторон не находит оснований для признания решения налогового органа недействительным по тем основаниям, что ответчиком допущены грубые нарушения статьи 101 НК РФ.
Согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 (пункт 30), по смыслу пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным.
Суд, рассматривая спор о признании недействительным ненормативного акта государственного органа, оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом ненормативного акта.
Согласно п. 2 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов проверки может быть вынесено три вида решений: о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
По своей форме решение отвечает требованиям ст. 101 НК РФ, а также абзаца 3 ст. 88 НК РФ, который обязывает налоговый орган, в случае выявления проверкой ошибок в заполнении документов или противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, сообщить об этом налогоплательщику с требованием о внесении соответствующих исправлений. Обжалуемое обществом решение не является решением о взыскании налога, как указывает налогоплательщик. Принятое налоговым органом решение N 4480 от 24.06.2003 г. может рассматриваться как решение об отказе в привлечении к налоговой ответственности, поскольку к ответственности общество по результатам камеральной проверки не привлекалось. В соответствии с абзацем 5 ст. 88 НК РФ на суммы доплат по налогам, выявленные по результатам камеральной проверки, налоговым органом направляется требование об уплате соответствующей суммы налога и пени. В требовании об уплате налога устанавливается срок для его добровольного исполнения, и в случае неисполнения требования в установленный срок налоговым органом принимаются меры по принудительному взысканию недоимки.
Несмотря на то, что налогоплательщику не был предоставлен срок на представление возражений, он не был лишен права на защиту своих прав, предусмотренную ст. 140 НК РФ, чем он и воспользовался, обратившись в Арбитражный суд РК с ответствующим заявлением.
Заслушав представителей заявителя и ответчика, изучив и оценив представленные по делу доказательства, суд считает заявленные требования обоснованными и подлежащими удовлетворению частично.
С учетом вышеизложенного, заявленные требования подлежат удовлетворению частично, с отнесением расходов по госпошлине на ОАО "К.".
Руководствуясь ст. ст. 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Республики Карелия,
РЕШИЛ:
1. Заявленные требования удовлетворить частично. Признать ненормативные акты межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Республике Карелия: требование N 2199 от 10 июля 2003 года и решение N 4480 от 24 июня 2003 года, частично не соответствующими требованиям Налогового кодекса РФ и признать их недействительными в части доначисления открытому акционерному обществу "К." налога на прибыль по убыткам от реализации квартир, в сумме 121084 рублей. Обязать налоговую инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО "К." путем вынесения решения о зачете данной суммы налога в счет будущих платежей по налогу на прибыль. В остальной части заявленных требований отказать.
2. Расходы по госпошлине отнести на заявителя.
3. Решение подлежит немедленному исполнению, но может быть обжаловано в порядке, предусмотренном статьями 257-260, 273-277 АПК РФ.
Судья
А.В.ПОДКОПАЕВ
А.В.ПОДКОПАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)