Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть решения объявлена 22 ноября 2007 года.
Полный текст решения изготовлен 29 ноября 2007 года.
Арбитражный суд г. Москвы
в составе:
судьи Ч.
при ведении протокола судебного заседания судьей Ч.
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению ОАО "Томскгазпром"
к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2
о признании частично недействительным решения N 103/53-12 от 29.06.07 г.
с участием:
от заявителя - У. - дов. N 48 от 05.09.07 г.; А. - дов. N 2 от 10.01.07 г.; В.О.И. - дов. N 66 от 15.11.07 г.
от ответчика - Ф. - дов. N 53-ои-13/015399 от 19.07.07 г.
ОАО "Томскгазпром" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 N 103/53-12 от 29.06.2007 г. в части доначисления НДС в сумме 17.321.945 руб., ЕСН в сумме 972.304,34 руб., НДФЛ в сумме 1.423 руб. налога на прибыль в сумме 2.631,65 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций.
В обоснование заявленных требований общество ссылается на то что решение в оспариваемой части вынесено неправомерно, в нарушение действующего законодательства и без учета фактических обстоятельств, в том числе представленных документов.
МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее Ответчик, Инспекция) заявление не признала по основаниям, изложенным в отзыве (л.д. 1 - 9 т. 15), пояснениях (л.д. 37 - 40 т. 15), которые соответствуют доводам решения.
Рассмотрев материалы дела, исследовав письменные доказательства, заслушав объяснения сторон, суд считает, что заявление подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - ответчик) была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Томскгазпром" за период с 1 января 2004 г. по 31 декабря 2005 г. Результаты проверки оформлены актом от 20.04.2007 г. N 052/53-12 (т. 1 л.д. 69 - 93). Заявителем были представлены ответчику возражения на акт проверки (отметка налогового органа о получении от 24.05.2007 г.) (т. 2 л.д. 7 - 30).
По результатам рассмотрения акта проверки и возражений заявителя, ответчиком вынесено решение N 103/53-12 от 29.06.2007 г. (т. 1 л.д. 18 - 57), которым заявителю доначислены, в том числе, налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, единый социальный налог, налог на доходы физических лиц, а также соответствующие им пени и штрафные санкции.
По НДС.
Решением Инспекции обществу доначислены НДС в сумме 17.321.945 руб. соответствующие пени, налоговые санкции в сумме по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 3.464.389 руб.
Расчет суммы налога, исчисленной с реализации товаров (работ, услуг) (п. 2.2 на стр. 14 - 21 решения, пп. 2.2.2 п. 2.2 на стр. 6 - 7 акта проверки).
Ответчик в оспариваемом решении указал, что заявитель в нарушение п. 1 ст. 153 НК РФ занизил сумму НДС, исчисленную с сумм оплаты за реализованные им товары (работы, услуги) на 17 321 945 руб. (за 2004 г. - 1 010 576 руб., за 2005 г. - 16 311 369 руб.).
Ответчик мотивирует свой вывод только расчетами, приведенными в оспариваемом решении (стр. 19 - 21). При этом, как указано в решении, сумма неуплаченного налога выявлена при сопоставлении данных бухгалтерского и налогового учета расчетным путем, а именно: ответчиком из показателей главной книги (К-т счета 68-11) "вычиталась разница между показателями деклараций за предыдущие периоды, поданные в отчетном периоде, а именно разница между последней декларацией и предшествующей ей. К полученному результату прибавлялась разница между показателями деклараций за отчетный период, а именно разница между последней уточненной декларацией и первоначальной. Полученный результат сравнивался с данными последней уточненной декларации за отчетный период".
Аналогичным образом ответчик обосновывает доначисление заявителю НДС, пени и санкций в отзыве от 27.09.2007 г. (стр. 1 - 3 отзыва).
Согласно решению, представленных расчетов Инспекцией установлено занижение НДС по следующим налоговым периодам за октябрь 2004 г. в сумме 1.002.933 руб., за декабрь 2004 г. в сумме 7.643 руб., за январь 2005 г. в сумме 15.254.238 руб., за июль 2005 г. 1.057.131 руб.
Суд считает, что выводы ответчика не соответствуют законодательству РФ о налогах и сборах и фактическим обстоятельствам по следующим основаниям.
Пунктом 1 ст. 154 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг). При этом согласно п. 1 ст. 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Стоимость реализованных товаров (работ, услуг) и сумма налога, исчисленная по ним, отражаются в счетах-фактурах (пп. 8 и пп. 11 п. 5 ст. 169 НК РФ). Следовательно, сумма налога, исчисленная со стоимости реализованных товаров и подлежащая отражению в декларации, определяется на основе счетов-фактур.
В соответствии с п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур. В книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость. Причем п. 17 Правил определено, что регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство.
С учетом изложенного, сумма налога, исчисленного налогоплательщиком в календарном месяце, должна соответствовать данным книги продаж за соответствующий налоговый период, где зарегистрированы все счета-фактуры, выставленные при совершении облагаемых операций, по которым в этом периоде возникла обязанность по исчислению НДС.
Ответчику для проверки были представлены как счета-фактуры и книги продаж, так и первичные учетные документы, оформляющие облагаемые НДС операции. В ходе проверки ответчиком не было выявлено какого-либо несоответствия между суммированными данными счетов-фактур, отраженными в книгах продаж, и налоговыми декларациями. Не были установлены ответчиком и факты неотражения в налоговой декларации сумм налога, исчисленных по каким-либо операциям.
Данные книг продаж соответствуют суммам НДС, отраженным заявителем в налоговых декларациях за соответствующие налоговые периоды, в том числе:
1. согласно данным книги продаж за октябрь 2004 г. (т. 15 л.д. 45 - 49) общая сумма налога, исчисленного с реализации, составила 111 510 514,21 руб., с учетом уточнений по контрагенту ЗАО "Томская транспортная компания "Востокхимтранс" - 112 156 219,09 руб.
Увеличение суммы исчисленного налога за октябрь 2004 г. в налоговом учете заявителя подтверждается содержанием книги продаж за июль 2005 г., где внесены корректирующие записи к уточненной налоговой декларации за октябрь 2004 г. по контрагенту ЗАО "Томская транспортная компания "Востокхимтранс" на общую сумму 645 704,88 руб. (т. 15 л.д. 65).
- Данные книги продаж с учетом уточнений совпадают с данными, отраженными в последней уточненной декларации по НДС за октябрь 2004 г. 3/4, представленной 01.07.2005 г., где общая сумма налога по строкам 010 + 020 + 280 + 410 составила 112 156 219 руб. (т. 2 л.д. 88 - 95);
- 2. согласно данным книги продаж за декабрь 2004 г. (т. 15 л.д. 50 - 56) общая сумма налога, исчисленного с реализации, составила 136 582 862,35 руб.
- Аналогичные данные отражены заявителем в последней уточненной налоговой декларации по НДС за декабрь 2004 г. 3/2, представленной 13.07.2005 г., где общая сумма налога по строкам 010 + 020 + 030 + 280 + 410, а также строке 070 раздела 2.2 составила 136 582 863 руб. (т. 2 л.д. 109 - 117);
- 3. согласно данным книги продаж за январь 2005 г. (т. 15 л.д. 57 - 61) общая сумма налога, исчисленного с реализации, составила 46 324 543,18 руб.
- Данные книги продаж совпадают с данными, отраженными заявителем в уточненной налоговой декларации по НДС за январь 2005 г. 3/1, представленной 05.08.2005 г., где общая сумма налога по строкам 010 + 020 + 280 + 410 составила 46 324 543 руб. (т. 2 л.д. 124 - 130);
- 4. согласно данным книги продаж за июль 2005 г. (т. 15 л.д. 62 - 65) общая сумма налога, исчисленного с реализации, составила 50 427 854,91 руб.
Аналогичные данные отражены заявителем в налоговой декларации по НДС за июль 2005 г., представленной 20.08.2005 г., где общая сумма налога по строкам 020 + 280 + 410 составила 50 427 855 руб. (т. 2 л.д. 57 - 63).
Таким образом, заявитель, руководствуясь порядком, установленным законодательством о налогах и сборах, в полном объеме исчислил и отразил в декларациях суммы НДС, исчисленного с операций по реализации товаров (работ, услуг).
Все данные, отраженные заявителем в декларациях по НДС за октябрь и декабрь 2004 г., январь и июль 2005 г. полностью соответствуют данным книг продаж и данным книг проводок по К-ту счета 68/00 "Расчеты с бюджетом по НДС" за аналогичные периоды.
Ответчик в решении делает вывод о занижении заявителем НДС, ссылаясь на выявленные расхождения при сопоставлении данных налогового и бухгалтерского учета заявителя.
Данный довод ответчика необоснован и противоречит фактическим обстоятельствам.
В решении (стр. 19) ответчик указал, что заявителем не учтены при налогообложении суммы НДС, исчисленные с реализации товаров, в размере 1 002 933 руб. в налоговом периоде октябрь 2004 г.
Вывод ответчика не соответствует действительности.
В соответствии с данными книги продаж сумма НДС, исчисленного с операций по реализации товаров (работ, услуг) за период октябрь 2004 г. составила (по строке "всего") 111 510 514,21 руб., с учетом уточнений по контрагенту ЗАО "Томская транспортная компания "Востокхимтранс" - 112 156 219,09 руб. (т. 15 л.д. 45 - 49, 65).
Общая сумма НДС за вычетом сумм авансовых платежей, НДС с экспортных операций составила 77 494 323,00 руб. (76 848 618,00 руб. - без учета последующих корректировок по контрагенту ЗАО "Томская транспортная компания "Востокхимтранс" на общую сумму 645 704,88 руб.).
Данные книги продаж полностью соответствуют данным книги проводок по К-ту счета 68/00 за октябрь 2004 г., отраженным проводками Д-т 90/40 К-т 68/00 и Д-т 76/30 К-т 68/00 в периоде октябрь 2004 г. (т. 4 л.д. 20 - 23).
Заявителем была составлена и подана 22.11.2004 г. налоговая декларация по НДС за октябрь 2004 г., где по строкам 010 - 020 отражена сумма НДС с реализации в размере 77 851 551 руб. (т. 2 л.д. 64 - 69).
Позднее 21.02.2005 г. заявителем была представлена уточненная налоговая декларация по НДС 3/2 (т. 2 л.д. 77 - 81), где сумма НДС, исчисленного с реализации, была уменьшена на 1 002 933 руб. и составила 76 848 618 руб.
Сумма НДС в размере 1 002 933,75 руб. (т. 15 л.д. 67) была ошибочно отражена в бухгалтерском учете в периоде октябрь 2004 г. (запись Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.10.2004 г.) (л. 3 книги проводок по кредиту счета 68 за октябрь 2004 г., т. 4 л.д. 22).
В декабре 2004 г. (записи Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г.) (л. 6 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 61) ошибочно внесенная ранее запись была сторнирована в бухгалтерском учете в суммах 254 745,76 руб., 726 681,14 руб. и 21 505,85 руб., что при суммировании соответствует сумме 1 002 933,75 руб. (т. 15 л.д. 68). Факт выполнения исправительной записи подтверждается бухгалтерской справкой от 31.12.2004 г. к уточненной налоговой декларации НДС за октябрь 2004 N 3/2 (т. 15 л.д. 66).
По сроку 01.07.2005 г. заявителем была представлена уточненная налоговая декларация по НДС за октябрь 2004 г. 3/4 (т. 2 л.д. 88 - 95), где сумма НДС, исчисленного с реализации, была частично восстановлена на 645 705 руб. и составила 77 494 323 руб.
Увеличение суммы исчисленного налога за октябрь 2004 г. в налоговом учете заявителя подтверждается содержанием книги продаж за июль 2005 г. (т. 15 л.д. 62 - 65), где внесены корректирующие записи к уточненной налоговой декларации за октябрь 2004 г. по контрагенту ЗАО "Томская транспортная компания "Востокхимтранс" на общую сумму 645 704,88 руб.
Данные налогового учета соответствуют данным бухгалтерского учета. Соответствующая исправительная проводка была сделана в бухгалтерском учете в июне 2005 г., что подтверждается записью Д-т 76/080 К-т 68/00 на сумму 645 704,88 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за июнь 2005 г., т. 6 л.д. 64). Факт выполнения исправительной записи подтверждается бухгалтерской справкой за июнь 2005 г. (т. 8 л.д. 100).
Таким образом, по периоду октябрь 2004 г. итоговые данные, отраженные заявителем по строкам 010 - 020 раздела 1 последней уточненной декларации по НДС за октябрь 2004 г. 3/4, полностью соответствуют:
- - данным бухгалтерского учета заявителя (с учетом корректирующих записей);
- - данным книги продаж за октябрь 2004 г.
Следовательно, довод ответчика о том, что заявителем занижена сумма НДС, исчисленного с операций реализации товаров (работ, услуг) за октябрь 2004 г., необоснован.
В решении (стр. 21) ответчик указал, что заявителем при исчислении НДС с операций по реализации товаров (работ, услуг) за период декабрь 2004 т. занижена сумма налога к начислению. Общая сумма расхождения данных налогового органа с данными заявителя составила 7 643 руб., указанная сумма налога доначислена заявителю по итогам проверки.
Вывод ответчика не соответствует действительности.
В соответствии с данными книги продаж за декабрь 2004 г. (т. 15 л.д. 50 - 56) сумма НДС, исчисленного с операций по реализации товаров (работ, услуг) за период декабрь 2004 г., составила (по строке "итого") 136 569 658,35 руб.
Общая сумма исчисленного НДС, за вычетом сумм авансов и НДС с экспортных операций, составила 91 292 892,00 руб.
Заявителем была составлена и подана 20.01.2004 г. первичная налоговая декларация по НДС за декабрь 2004 г. (т. 2 л.д. 94 - 99), где по строкам 010 - 020 отражена сумма НДС с реализации в размере 90 741 814 руб., что с учетом НДС, исчисленного и уплаченного заявителем как налоговым агентом в размере 13 204 руб. составляет общую сумму исчисленного налога в размере 90 755 021 руб.
В соответствии с данными книги проводок по К-ту счета 68/00 за декабрь 2004 г. (т. 4 л.д. 56 - 63), отраженным проводками Д-т 90/40 К-т 68/00 и Д-т 76/30 К-т 68/00, общая сумма налога, исчисленного в декабре 2004 г. с операций реализации, составляет 62 626 355,75 руб. (с учетом исправлений и уточнений по данному периоду, внесенных позднее), то есть сумма расхождения данных налогового и бухгалтерского учета составляла 28 128 665,25 руб.
Данное расхождение связано с уточнением других периодов, уменьшивших и увеличивших сумму оборота в бухгалтерском учете за данный период, а также с уточняющими проводками за декабрь 2004 г., сделанными в других периодах, а именно:
- сумма НДС в размере 4 170,74 руб., отраженная записью Д-т 76/30 К-т 68/00 от 01.12.2004 г. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 56, т. 15 л.д. 71), является исправительной проводкой за ноябрь 2004 г. Факт проведения исправительной проводки в данной сумме по контрагенту ОАО "Красноярскгазпром" подтверждается бухгалтерской справкой N 002176 от 01.12.2004 г. (т. 15 л.д. 70).
- Данная проводка являлась уточнением периода ноября 2004 г. и не должна была уменьшать сумму НДС к начислению по данным книги проводок за декабрь 2004 г.;
- - совокупная сумма НДС в размере 7 627 118,64 руб., отраженная записями Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г. по контрагенту ООО "Востокресурс" в суммах 510 916,44 руб., 3 621 917,34 руб., 93 442,95 руб., 1 090 841,31 руб. и 2 310 000,60 руб. (л. 6 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 61) является ошибочным сторно проводки за ноябрь 2005 г.
Проводки в бухгалтерском учете в книге проводок за декабрь 2004 г. выполнены на основании бухгалтерской справки от 31.12.2004 г. к уточненной налоговой декларации за ноябрь 2004 г. 3/1 (т. 15 л.д. 77). Исправление данной проводки выполнено 02.01.2005 г. записью Д-т 76/30 К-т 68/00 на общую сумму 7 627 118,64 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 1). Факт внесения исправительной записи подтверждается бухгалтерской справкой от 02.01.2005 г. к уточненной налоговой декларации за ноябрь 2004 г. N 3/2 (т. 15 л.д. 78).
- Данная сумма была учтена при формировании налоговой базы за ноябрь 2004 г. на основании письма ООО "Востокресурс" об изменении назначения платежа от 03.12.2004 г. исх. N ВР/М-263 и первичных документов, подтверждающих поступление оплаты (т. 15 л.д. 72 - 76);
- - сумма НДС в размере 15 254 237,29 руб., отраженная записями Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г. по контрагенту ООО "Востокресурс" в суммах 245,52 руб., 2 947 164,05 руб., 199,25 руб., 1 029 557,09 руб., 219,67 руб., 3 820 284,81 руб. и 7 456 566,90 руб. (л. 6 - 7 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 61 - 62), ошибочно отражена в бухгалтерском учете как отрицательная (сторно) (т. 15 л.д. 95).
- Исправление данной проводки в бухгалтерском учете выполнено 02.01.2005 г. исправительной записью Д-т 76/30 К-т 68/00, на общую сумму 15 254 237,29 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 1), что подтверждается бухгалтерской справкой от 02.01.2005 г. (т. 15 л.д. 97);
- - сумма НДС в размере 13 204,00 руб., относящаяся к периоду декабрь 2004 г., не была учтена в книге проводок за декабрь 2004 г. и была отражена уточняющей записью Д-т 60/20 К-т 68/00 от 31.01.2005 г. (л. 5 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 5).
- В налоговом учете данная сумма была учтена в декабре 2004 г., что подтверждается содержанием книги продаж за декабрь 2004 г., где зарегистрирован счет-фактура по контрагенту СП "Моквелд Маркетинг" с пометкой "налоговый агент" (т. 15 л.д. 56, т. 15 л.д. 99 - 106);
- - сумма НДС в размере 1 002 933,75 руб. является сторно проводки в октябре 2004 г., и не относится к периоду декабрю 2004 г. (т. 15, л.д. 66, 68).
В декабре 2004 г. эта проводка отражена в бухгалтерском учете в суммах 254 745,76 руб., 726 681,14 руб. и 21 505,85 руб., что при суммировании соответствует сумме 1 002 933,75 руб. (записи Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г.) (л. 6 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 61).
- сумма НДС в размере 15 254 237,29 руб., относящаяся к периоду декабрь 2004 г., и учтенная в налоговом учете при формировании налоговой базы за декабрь 2004 г., не была учтена в книге проводок за декабрь 2004 г.
Эта сумма была отражена записью от 02.01.2005 г. Д-т 76/070 К-т 68/00 в книге проводок за январь 2005 г. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 1).
- Правильность включения данной суммы в налогооблагаемую базу в периоде декабрь 2004 г. подтверждается данными книги продаж за декабрь 2004 г. (т. 15 л.д. 51), выпиской из книги проводок Д-т 51/10 К-т 61/10 (т. 15 л.д. 80), где в данных бухгалтерского учета внесена запись от 06.12.2004 г. о поступлении сумм оплаты по договору комиссии N 1389 от 19.08.2004 г. в сумме 100 000 000,00 руб., в т.ч. НДС - 15 254 237,29 руб., а также копиями платежных поручений от 03.12.2004 г. N 335 и от 03.12.2004 г. N 336 (т. 15 л.д. 89 - 90), подтверждающих факт перечисления данных сумм на счет заявителя;
- - выполненные в периоде декабрь 2004 г. по контрагенту ООО "Востокресурс" следующие записи Д-т 76/30 К-т 68/00 не относятся к этому периоду:
- НДС в суммах 646 853,11 руб. и 2 069 929,95 руб. (записи Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г.) (л. 5 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 60) исчислен с выручки, поступившей в августе 2004 г.; данные суммы учтены при формировании налоговой базы по НДС за август 2004 г., соответствие данных налогового и бухгалтерского учета за август 2004 г. было установлено ответчиком в ходе проверки и не оспаривается им;
- НДС в сумме 3 489 459,41 руб. (записи Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г.) (л. 6 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 61) исчислен с выручки, поступившей в сентябре 2004 г.; данная сумма учтена при формировании налоговой базы по НДС за сентябрь 2004 г., соответствие данных налогового и бухгалтерского учета за сентябрь 2004 г. было установлено ответчиком в ходе проверки и не оспаривается им;
- НДС в сумме 3 651 021,88 руб. (записи Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г.) (л. 6 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 61) исчислен с выручки, поступившей в октябре 2004 г.; данная сумма учтена при формировании налоговой базы по НДС за октябрь 2004 г., соответствие данных налогового и бухгалтерского учета за октябрь 2004 г. в части этих сумм налога было установлено ответчиком в ходе проверки и не оспаривается им.
- Соответственно, эти суммы увеличили сумму НДС к начислению по данным книги проводок за декабрь 2004 г., но при определении налоговой базы по НДС за декабрь 2004 г. учитываться не должны были;
- - сумма НДС в размере 1 169 944,70 руб. (т. 15 л.д. 93) образована двумя суммами уточнений: сумма по контрагенту "Nordlimit AS" в размере 9 937,80 руб. (в бухгалтерском учете данная сумма была отражена ранее проводкой от 30.11.2004 г. Д-т 76/30 К-т 68/00) (л. 2 книги проводок по кредиту счета 68 за ноябрь 2004 г., т. 4 л.д. 40) и сумма по контрагенту ООО "Таркосаленефтегаз" в размере 1 160 006,90 руб. (в бухгалтерском учете данная сумма была отражена проводкой от 31.12.2004 г. Д-т 76/30 К-т 68/00) (л. 5 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 60).
Эта сумма не была учтена в первичной налоговой декларации по НДС за декабрь 2004 г., при этом она увеличивала сумму НДС к начислению по данным книги проводок за декабрь 2004 г. Впоследствии заявителем была подана уточненная декларация за декабрь 2004 г. 3/1, в которой сумма НДС в размере 1 169 944,70 руб. была учтена (т. 2 л.д. 100 - 108).
Заявителем были поданы две уточненные налоговые декларации, связанные с изменением сумм НДС, исчисленных с реализации товаров (работ, услуг) за декабрь 2004 г.
Так, по сроку 21.02.2005 г. заявителем была подана уточненная налоговая декларация по НДС 3/1 за декабрь 2004 г. (т. 2 л.д. 100 - 108), где сумма налога, исчисленного с сумм реализации товаров (работ, услуг) и отраженного по строкам 010 - 020 раздела 1 декларации, составила 91 924 991 руб., что на 1 169 970 руб. больше, чем в первичной декларации по НДС.
13.07.2005 г. заявителем была представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация по НДС 3/2 за декабрь 2004 г. (т. 2 л.д. 109 - 117), в которой сумма налога, исчисленная с сумм реализации, уменьшилась на 632 100,73 руб.
Необходимость корректировки была вызвана ошибочным включением в налогооблагаемую базу суммы НДС по контрагенту ЗАО "Томская транспортная компания "Востокхимтранс", данная сумма подлежала отражению в октябре 2004 г.
Уменьшение было отражено в бухгалтерском учете заявителя одной уточняющей записью от 01.06.2005 г. Д-т 76/30 К-т 68/00 на сумму 632 100,73 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за июнь 2005 г., т. 6 л.д. 64).
Таким образом, итоговая сумма НДС, отраженная по строкам 010 - 020 последней уточненной декларации по НДС за декабрь 2004 г. 3/2 (т. 2 л.д. 109 - 117), составила 91 292 892 руб., что полностью соответствуют:
- - данным бухгалтерского учета заявителя (с учетом корректирующих записей);
- - данным книги продаж за декабрь 2004 г.
Ответчиком, как следует из решения, был допущен ряд арифметических ошибок. Так, при исчислении сумм НДС, уточняющих предыдущие налоговые периоды, ответчиком получена общая сумма в размере 28 159 071 руб., что превышает действительную сумму уточнений на 30 405 руб. При исчислении общей суммы НДС, уточняющей отчетный период, но отраженной в последующих (январь 2005 г., июнь 2005 г., т. 5 л.д. 1 - 13, т. 6 л.д. 64 - 73), ответчиком получена общая сумма в размере 515 110 руб., что менее действительной суммы уточнений на 22 761 руб.
Таким образом, допущенные ответчиком арифметические ошибки привели к расхождению итоговой суммы НДС, подлежащей исчислению за период декабрь 2004 г., в размере 7 643 руб. (30 405 руб. - 22 761 руб.).
Следовательно, довод ответчика о том, что заявителем занижена сумма НДС, исчисленного с операций реализации товаров (работ, услуг) за декабрь 2004 г., необоснован.
3. В решении (стр. 20) ответчик указал, что заявителем при исчислении НДС с операций по реализации товаров (работ, услуг) за период январь 2005 г. занижена сумма налога к уплате. Общая сумма расхождения данных налогового органа с данными заявителя составила 15 254 238 руб., указанная сумма налога доначислена заявителю по итогам проверки.
Вывод ответчика не соответствует действительности.
Согласно данным книги продаж за январь 2005 г. (т. 15 л.д. 57 - 61) сумма НДС, исчисленного с операций по реализации товаров (работ, услуг) за период январь 2005 г. составила (по строке "итого") 46 324 543,18 руб.
Общая сумма исчисленного НДС, за вычетом сумм авансов и налога, исчисленного с экспортных операций, составляет 25 495 705,75 руб.
На основании данных книги продаж заявителем была составлена и подана в инспекцию 21.02.2005 г. первичная налоговая декларация по НДС за январь 2005 г. (т. 2 л.д. 118 - 123), где по строкам 040 - 050 отражена сумма НДС с реализации в размере 24 692 046 руб. (с учетом арифметической ошибки на сумму 803 660 руб.).
Из сопоставления данных первичной декларации по НДС за январь 2005 г. и данных бухгалтерского учета за тот же период следует, что сумма расхождения на дату подачи первичной декларации по НДС составляла 38 952 457 руб. (сумма оборота по К-ту счета 68/00 составила 63 644 503 руб.) (т. 5 л.д. 1 - 12).
Данное расхождение связано с внесением в данные бухгалтерского учета в периоде январь 2005 г. исправительных записей, относящихся к предыдущим периодам 2004 г., в частности:
- запись от 02.01.2005 г. Д-т 76/070 К-т 68/00 на сумму 15 254 237,29 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 1) является исправительной проводкой по контрагенту ООО "Востокресурс" за период декабрь 2004 г., о чем и свидетельствует содержание записи. Данная запись была ошибочно отражена в декабре 2004 г. как отрицательная (сторно).
- Исправление данной проводки в бухгалтерском учете выполнено на основании бухгалтерской справки от 02.01.2005 г. к налоговой декларации за декабрь 2004 г. (т. 15 л.д. 97);
- - дублирующая запись от 02.01.2005 г. Д-т 76/070 К-т 68/00 на сумму 15 254 237,29 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 1) является уточняющей проводкой по контрагенту ООО "Востокресурс" за период декабрь 2004 г.
Что подтверждается бухгалтерской справкой (л.д. 91 т. 15).
В налоговом учете данная сумма была учтена при формировании налоговой базы за декабрь 2004 г., а не за январь 2005 г.
- Правильность включения данной суммы в налогооблагаемую базу в периоде декабрь 2004 г. подтверждается данными книги продаж за декабрь 2004 г., выпиской из книги проводок Д-т 51/10 К-т 61/10 (т. 15 л.д. 80), где в данных бухгалтерского учета внесена запись от 06.12.2004 г. о поступлении сумм оплаты по договору комиссии N 1389 от 19.08.2004 г. в сумме 100 000 000,00 руб., в т.ч. НДС - 15 254 237,29 руб., а также копиями платежных поручений от 03.12.2004 г. N 335 и от 03.12.2004 г. N 336 (т. 15 л.д. 89 - 90), подтверждающих факт перечисления данных сумм на счет заявителя;
- - запись от 02.01.2005 г. Д-т 76/070 К-т 68/00 в сумме 7 627 118,64 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 1) является исправительной записью проводки, ошибочно сделанной в декабре 2004 г. как сторно указанной суммы, отраженной за период ноябрь 2004 г. (л. 3 книги проводок по кредиту счета 68 за ноябрь 2004 г., т. 4 л. 41). Правильность включения в налогооблагаемую базу в ноябре 2004 г. суммы НДС в размере 7 627 118,64 руб. подтверждается первичными документами (отчет комиссионера по договору комиссии N 1389 от 19.08.2004 г. за ноябрь 2004 г., т. 15 л.д. 75, платежное поручение от 09.11.2004 г. N 310, т. 15 л.д. 73), а также бухгалтерской справкой от 02.01.2005 г. к уточненной налоговой декларации за ноябрь 2004 г. N 3/2 (т. 15 л.д. 78);
- - запись от 31.01.2005 г. Д-т 60/020 К-т 68/00 по контрагенту СП "Моквелд Маркетинг" на сумму 13 204,07 руб. (л. 5 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 5) является уточняющей проводкой за декабрь 2004 г.
Этой записью отражена сумма НДС, уплаченная налоговым агентом при выплате дохода иностранному лицу, реализующему услуги на территории РФ. Факт выплаты дохода за полученные услуги подтверждается платежным поручением N 2471 от 07.12.2004 г. (т. 15 л.д. 100). Данная сумма была учтена при формировании налогооблагаемой базы за декабрь 2004 г. (в декларации по НДС, представленной по сроку 20.01.2005 г.) и, соответственно, не относится к налоговому периоду январь 2005 г.
Кроме того, при подсчете суммы НДС, подлежащей включению в налоговую декларацию в соответствии с данными книги продаж и данными бухгалтерского учета, была допущена арифметическая ошибка, что привело к занижению суммы исчисленного налога на сумму 803 660 руб. в первичной декларации. В целях исправления данной арифметической ошибки заявителем были внесены необходимые исправления в налоговую декларацию, где сумма НДС, исчисленная с выручки по операциям реализации товаров (работ, услуг), была увеличена на ошибочно возникшую разницу. Соответствующее исправление подтверждено бухгалтерской справкой за январь 2005 г. (т. 9 л.д. 1).
С учетом данного исправления, сумма НДС, исчисленного с реализации товаров (работ, услуг), была увеличена и составила 25 495 706 руб. Соответствующие исправления были учтены в налоговом учете, что подтверждается содержанием уточненной налоговой декларации по НДС 3/1 за январь 2005 г., представленной инспекции 05.08.2005 г., где общая сумма исчисленного налога по строке 010 - 020 составила 25 495 706 руб. (т. 2 л.д. 124 - 130).
Таким образом, итоговая сумма, отраженная заявителем по строкам 010 - 020 раздела 1 уточненной налоговой декларации по НДС за январь 2005 г. 3/1, полностью соответствуют:
- - данным бухгалтерского учета заявителя (с учетом корректирующих записей);
- - данным книги продаж за январь 2005 г.
4. В решении (стр. 20) ответчик указал, что заявителем не учтены при налогообложении суммы НДС, исчисленные с реализации товаров (работ, услуг) за период июль 2005 г., в размере 1 057 131 руб.
Данный вывод ответчика необоснован.
В соответствии с данными книги продаж сумма НДС, исчисленного с операций по реализации товаров (работ, услуг) за период июль 2005 г. составила (по строке "всего") 50 427 854,91 руб. (т. 15 л.д. 62 - 65).
Общая сумма исчисленного НДС, за вычетом сумм авансов и экспортных операций, составляет 48 804 104,40 руб.
На основании данных книги продаж заявителем была составлена и подана 20.08.2005 г. налоговая декларация по НДС за июль 2005 г. (т. 2 л.д. 57 - 63), где по строкам 010 - 020 отражена сумма НДС с реализации в размере 48 804 105 руб.
Из сопоставления данных декларации по НДС за июль 2005 г. и данных бухгалтерского учета за тот же период (т. 6 л.д. 95 - 102) следует, что сумма расхождения на дату подачи декларации по НДС составляла 1 057 131 руб. (сумма оборота по К-ту счета 68/00 составила 49 861 235,40 руб.)
Данное расхождение обусловлено различием в порядке ведения бухгалтерского и налогового учета. Спорная сумма НДС в размере 1 057 131 руб. ошибочно включена ответчиком в общую сумму НДС, исчисляемого за период июль 2005 г. Данная сумма относится к операции зачета в счет имеющейся переплаты по НДС, осуществленного в порядке ст. 78 НК РФ на основании письма ответчика от 26.07.2005 г. N 53-08-10/7576 (т. 9 л.д. 2). В бухгалтерском учете записи о зачете Д-т 68/770 К-т 68/00 выполнены 26.07.2005 г. в суммах 437 672,96 руб., 467 247,50 руб. и 152 211,13 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за июль 2005 г., т. 6 л.д. 95).
Ответчик не принял во внимание, что в бухгалтерском учете по кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом" указанная запись сделана не в связи с исчислением налога, как это учтено в расчете ответчика, а в связи с погашением обязанности по уплате налога. Так, спорная сумма 1 057 131 руб. учтена ответчиком в расчете, несмотря на то, что в налоговой декларации отражение таких сумм операций не предусмотрено, в отличие от данных бухгалтерского учета.
Таким образом, по периоду июль 2005 г. данные, отраженные заявителем по строкам 010 - 020 раздела 1 налоговой декларации по НДС, полностью соответствуют:
- - данным бухгалтерского учета заявителя (с учетом записей о проведении зачета);
- - данным книги продаж за июль 2005 г.
Следовательно, довод ответчика о том, что заявителем занижена сумма НДС, исчисленного с операций реализации товаров (работ, услуг) за июль 2005 г., необоснован.
Определение общей суммы НДС за каждый налоговый период расчетным путем прямо противоречит требованиям НК РФ.
Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства. При этом в соответствии с пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.
Как уже было указано ранее, в ходе проверки не были выявлены конкретные фактически совершенные операции, по которым заявителем не был исчислен налог, или по которым налог был исчислен в заниженном размере.
Определение суммы НДС, подлежащей отражению в декларации, расчетным путем, прямо противоречит:
- - пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, исключающему возможность применения расчетного порядка определения налога в случаях, когда налогоплательщик не противодействовал проверке и представил все необходимые для расчета налога документы, позволяющие исчислить налог на основе фактических, а не условно-расчетных данных;
- п. 1 ст. 166 и п. 1 ст. 154 НК РФ, которые предусматривают исчисление налога на основе стоимости реализованных товаров (работ, услуг), а не путем осуществления действий, выполненных ответчиком для расчета налога;
- - Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н, согласно которой записи по кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом" производятся на основе поданных налоговых деклараций, а не наоборот. Поэтому, несовпадение данных поданных налоговых деклараций и данных бухгалтерского учета должно повлечь за собой корректировку данных бухгалтерского учета, а не налоговых деклараций.
Метод, примененный ответчиком в ходе проведения проверки, не может использоваться в целях контроля правильности исчисления и уплаты заявителем сумм налога с операций по реализации товаров (работ, услуг), поскольку фактически позволяет проверить только соответствие данных налогового учета данным бухгалтерского учета. При этом ответчиком не принято во внимание, что данные, отраженные по счетам бухгалтерского учета не являются основанием для исчисления налога на добавленную стоимость согласно требованиям главы 21 НК РФ.
Таким образом, суд исследовав все представленные заявителем документы считает, что данные отраженные налогоплательщиком в налоговых декларациях за октябрь 2004 г., декабрь 2004 г., январь 2005 г., июль 2005 г. соответствует данным налогового учета и не противоречат данным бухгалтерского учета - т.е. книгам продаж и данным книг проводок по кредиту счета 68/00 Расчеты с бюджетом по НДС за аналогичные периоды, учитывая различия в порядке ведения бухгалтерского и налогового учета, Инспекцией при проведении проверки не учтены исправительные проводки, допущены арифметические ошибки, расчетный метод, примененный инспекцией является необоснованным и не соответствует налоговому законодательству, суммы НДС к уплате исчислены в соответствии со ст. 173 НК РФ.
В связи с изложенным суд считает неправомерным доначисление НДС в сумме 17.321.945 руб., соответствующих пени и применение налоговых санкций по ст. 122 НК РФ, ввиду отсутствия события налогового нарушения.
По ЕСН.
Ответчик в решении (п. 3.1.1 и п. 3.1.2) указывает, что заявителем в нарушение ст. 237 НК РФ занижена налоговая база по ЕСН на сумму доплаты до фактического заработка по больничным листам в общей сумме 5 410 380 руб., из них:
- - за 2004 год сумма занижения составила 1 770 976 руб.;
- - за 2005 год сумма занижения составила 3 639 404 руб.
Общая сумма неуплаченного ЕСН, по мнению ответчика, за 2004 - 2005 гг. составила 972 304,34 руб.
Данный довод поддержан ответчиком в отзыве от 27.09.2007 г. (стр. 3 - 5 отзыва).
Как установлено проверкой, заявитель в соответствии с п. 5.1 Положения об оплате труда и социальных льгот работников ОАО "Томскгазпром", утвержденного приказом от 05.02.2002 г. N 39 (т. 8 л.д. 109 - 116), производил доплаты по больничным листам в случае временной утраты работником трудоспособности. Доплата производилась сверх максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, установленного действующим законодательством, до расчетной величины, определяемой в соответствии с Постановлением Совета Министров СССР и ВЦСПС от 23.02.1984 г. N 191. На уменьшение базы по налогу на прибыль данные выплаты не относились.
Согласно п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц не являются объектом налогообложения ЕСН у налогоплательщиков-организаций, если данные выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Следовательно, доплаты до фактического заработка по больничным листам могут являться объектом обложения ЕСН только в том случае, если сумма таких выплат была отнесена на уменьшение базы по налогу на прибыль.
Ответчик, ссылаясь на п. 15 ст. 255 НК РФ, полагает, что доплаты, производимые сверх максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, подлежали включению в состав расходов на оплату труда как "расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации". В связи с чем, по мнению ответчика, заявителем неправомерно применена норма п. 3 ст. 236 НК РФ, в соответствии с которой объектом налогообложения ЕСН не признаются только те выплаты и вознаграждения, произведенные в пользу физических лиц, которые не отнесены у налогоплательщиков-организаций к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Такой вывод ответчика, послуживший основанием для доначисления оспариваемых сумм ЕСН, прямо противоречит нормам материального права, что подтверждается правовой позицией ВАС РФ, сформулированной в Постановлении Президиума от 03.07.2007 г. N 1441/07.
Рассматривая аналогичную ситуацию, при которой налогоплательщику был доначислен единый социальный налог на суммы доплат до фактического заработка, произведенных в соответствии с коллективным договором, сверх максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, установленной действующим законодательством, Президиум ВАС РФ пришел к следующим выводам:
- - доплатой до фактического заработка сверх максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, установленного федеральным законодательством, и учитываемой для целей налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда на основании п. 15 ст. 255 НК РФ, может признаваться только доплата, которую работодатель обязан производить на основании прямого указания закона, независимо от того, содержится ли аналогичное обязательство работодателя в локальных актах (коллективный договор, положение об оплате труда и т.д.) или нет. При этом Президиум ВАС РФ отметил, что в ситуации, когда "существовавшая ранее обязанность работодателей выплачивать пособия по временной нетрудоспособности в размере полного заработка с учетом районного коэффициента и процентной надбавки... была из Закона исключена, ... организации лишились возможности списывать доплату до фактического заработка, превышающую размер максимального пособия по временной нетрудоспособности, на расходы в соответствии с пунктом 15 статьи 255 Кодекса", в связи с чем, "доплаты не могут облагаться единым социальным налогом в силу пункта 3 статьи 236 Кодекса";
- - если доплата производится на основании прямого указания закона, то она не облагается ЕСН в силу пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ, как "государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, в том числе пособия по временной нетрудоспособности".
Доплата сверх максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, установленного действующим законодательством, производилась налогоплательщиком в соответствии с Постановлением Совета Министров СССР и ВЦСПС от 23.02.1984 г. N 191. Если согласиться с выводом ответчика, что производимые налогоплательщиком доплаты могли быть квалифицированы, как "установленные законодательством Российской Федерации", и работодатель был обязан выплачивать их на основании прямого указания закона, то такие доплаты подлежали отнесению на расходы в соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ, но ЕСН по ним не уплачивался в силу пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ. В том случае, если налогоплательщик не был обязан производить доплаты до среднего заработка в силу прямого указания закона, то такие доплаты не могли относиться на расходы и, соответственно, не подлежали обложению ЕСН на основании п. 3 ст. 236 НК РФ.
Страницы: 1 из 2 1 2
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА Г. МОСКВЫ ОТ 29.11.2007 ПО ДЕЛУ N А40-44103/07-33-269
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 29 ноября 2007 г. по делу N А40-44103/07-33-269
Резолютивная часть решения объявлена 22 ноября 2007 года.
Полный текст решения изготовлен 29 ноября 2007 года.
Арбитражный суд г. Москвы
в составе:
судьи Ч.
при ведении протокола судебного заседания судьей Ч.
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению ОАО "Томскгазпром"
к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2
о признании частично недействительным решения N 103/53-12 от 29.06.07 г.
с участием:
от заявителя - У. - дов. N 48 от 05.09.07 г.; А. - дов. N 2 от 10.01.07 г.; В.О.И. - дов. N 66 от 15.11.07 г.
от ответчика - Ф. - дов. N 53-ои-13/015399 от 19.07.07 г.
установил:
ОАО "Томскгазпром" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 N 103/53-12 от 29.06.2007 г. в части доначисления НДС в сумме 17.321.945 руб., ЕСН в сумме 972.304,34 руб., НДФЛ в сумме 1.423 руб. налога на прибыль в сумме 2.631,65 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций.
В обоснование заявленных требований общество ссылается на то что решение в оспариваемой части вынесено неправомерно, в нарушение действующего законодательства и без учета фактических обстоятельств, в том числе представленных документов.
МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее Ответчик, Инспекция) заявление не признала по основаниям, изложенным в отзыве (л.д. 1 - 9 т. 15), пояснениях (л.д. 37 - 40 т. 15), которые соответствуют доводам решения.
Рассмотрев материалы дела, исследовав письменные доказательства, заслушав объяснения сторон, суд считает, что заявление подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - ответчик) была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Томскгазпром" за период с 1 января 2004 г. по 31 декабря 2005 г. Результаты проверки оформлены актом от 20.04.2007 г. N 052/53-12 (т. 1 л.д. 69 - 93). Заявителем были представлены ответчику возражения на акт проверки (отметка налогового органа о получении от 24.05.2007 г.) (т. 2 л.д. 7 - 30).
По результатам рассмотрения акта проверки и возражений заявителя, ответчиком вынесено решение N 103/53-12 от 29.06.2007 г. (т. 1 л.д. 18 - 57), которым заявителю доначислены, в том числе, налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, единый социальный налог, налог на доходы физических лиц, а также соответствующие им пени и штрафные санкции.
По НДС.
Решением Инспекции обществу доначислены НДС в сумме 17.321.945 руб. соответствующие пени, налоговые санкции в сумме по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 3.464.389 руб.
Расчет суммы налога, исчисленной с реализации товаров (работ, услуг) (п. 2.2 на стр. 14 - 21 решения, пп. 2.2.2 п. 2.2 на стр. 6 - 7 акта проверки).
Ответчик в оспариваемом решении указал, что заявитель в нарушение п. 1 ст. 153 НК РФ занизил сумму НДС, исчисленную с сумм оплаты за реализованные им товары (работы, услуги) на 17 321 945 руб. (за 2004 г. - 1 010 576 руб., за 2005 г. - 16 311 369 руб.).
Ответчик мотивирует свой вывод только расчетами, приведенными в оспариваемом решении (стр. 19 - 21). При этом, как указано в решении, сумма неуплаченного налога выявлена при сопоставлении данных бухгалтерского и налогового учета расчетным путем, а именно: ответчиком из показателей главной книги (К-т счета 68-11) "вычиталась разница между показателями деклараций за предыдущие периоды, поданные в отчетном периоде, а именно разница между последней декларацией и предшествующей ей. К полученному результату прибавлялась разница между показателями деклараций за отчетный период, а именно разница между последней уточненной декларацией и первоначальной. Полученный результат сравнивался с данными последней уточненной декларации за отчетный период".
Аналогичным образом ответчик обосновывает доначисление заявителю НДС, пени и санкций в отзыве от 27.09.2007 г. (стр. 1 - 3 отзыва).
Согласно решению, представленных расчетов Инспекцией установлено занижение НДС по следующим налоговым периодам за октябрь 2004 г. в сумме 1.002.933 руб., за декабрь 2004 г. в сумме 7.643 руб., за январь 2005 г. в сумме 15.254.238 руб., за июль 2005 г. 1.057.131 руб.
Суд считает, что выводы ответчика не соответствуют законодательству РФ о налогах и сборах и фактическим обстоятельствам по следующим основаниям.
Пунктом 1 ст. 154 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг). При этом согласно п. 1 ст. 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Стоимость реализованных товаров (работ, услуг) и сумма налога, исчисленная по ним, отражаются в счетах-фактурах (пп. 8 и пп. 11 п. 5 ст. 169 НК РФ). Следовательно, сумма налога, исчисленная со стоимости реализованных товаров и подлежащая отражению в декларации, определяется на основе счетов-фактур.
В соответствии с п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур. В книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость. Причем п. 17 Правил определено, что регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство.
С учетом изложенного, сумма налога, исчисленного налогоплательщиком в календарном месяце, должна соответствовать данным книги продаж за соответствующий налоговый период, где зарегистрированы все счета-фактуры, выставленные при совершении облагаемых операций, по которым в этом периоде возникла обязанность по исчислению НДС.
Ответчику для проверки были представлены как счета-фактуры и книги продаж, так и первичные учетные документы, оформляющие облагаемые НДС операции. В ходе проверки ответчиком не было выявлено какого-либо несоответствия между суммированными данными счетов-фактур, отраженными в книгах продаж, и налоговыми декларациями. Не были установлены ответчиком и факты неотражения в налоговой декларации сумм налога, исчисленных по каким-либо операциям.
Данные книг продаж соответствуют суммам НДС, отраженным заявителем в налоговых декларациях за соответствующие налоговые периоды, в том числе:
1. согласно данным книги продаж за октябрь 2004 г. (т. 15 л.д. 45 - 49) общая сумма налога, исчисленного с реализации, составила 111 510 514,21 руб., с учетом уточнений по контрагенту ЗАО "Томская транспортная компания "Востокхимтранс" - 112 156 219,09 руб.
Увеличение суммы исчисленного налога за октябрь 2004 г. в налоговом учете заявителя подтверждается содержанием книги продаж за июль 2005 г., где внесены корректирующие записи к уточненной налоговой декларации за октябрь 2004 г. по контрагенту ЗАО "Томская транспортная компания "Востокхимтранс" на общую сумму 645 704,88 руб. (т. 15 л.д. 65).
- Данные книги продаж с учетом уточнений совпадают с данными, отраженными в последней уточненной декларации по НДС за октябрь 2004 г. 3/4, представленной 01.07.2005 г., где общая сумма налога по строкам 010 + 020 + 280 + 410 составила 112 156 219 руб. (т. 2 л.д. 88 - 95);
- 2. согласно данным книги продаж за декабрь 2004 г. (т. 15 л.д. 50 - 56) общая сумма налога, исчисленного с реализации, составила 136 582 862,35 руб.
- Аналогичные данные отражены заявителем в последней уточненной налоговой декларации по НДС за декабрь 2004 г. 3/2, представленной 13.07.2005 г., где общая сумма налога по строкам 010 + 020 + 030 + 280 + 410, а также строке 070 раздела 2.2 составила 136 582 863 руб. (т. 2 л.д. 109 - 117);
- 3. согласно данным книги продаж за январь 2005 г. (т. 15 л.д. 57 - 61) общая сумма налога, исчисленного с реализации, составила 46 324 543,18 руб.
- Данные книги продаж совпадают с данными, отраженными заявителем в уточненной налоговой декларации по НДС за январь 2005 г. 3/1, представленной 05.08.2005 г., где общая сумма налога по строкам 010 + 020 + 280 + 410 составила 46 324 543 руб. (т. 2 л.д. 124 - 130);
- 4. согласно данным книги продаж за июль 2005 г. (т. 15 л.д. 62 - 65) общая сумма налога, исчисленного с реализации, составила 50 427 854,91 руб.
Аналогичные данные отражены заявителем в налоговой декларации по НДС за июль 2005 г., представленной 20.08.2005 г., где общая сумма налога по строкам 020 + 280 + 410 составила 50 427 855 руб. (т. 2 л.д. 57 - 63).
Таким образом, заявитель, руководствуясь порядком, установленным законодательством о налогах и сборах, в полном объеме исчислил и отразил в декларациях суммы НДС, исчисленного с операций по реализации товаров (работ, услуг).
Все данные, отраженные заявителем в декларациях по НДС за октябрь и декабрь 2004 г., январь и июль 2005 г. полностью соответствуют данным книг продаж и данным книг проводок по К-ту счета 68/00 "Расчеты с бюджетом по НДС" за аналогичные периоды.
Ответчик в решении делает вывод о занижении заявителем НДС, ссылаясь на выявленные расхождения при сопоставлении данных налогового и бухгалтерского учета заявителя.
Данный довод ответчика необоснован и противоречит фактическим обстоятельствам.
В решении (стр. 19) ответчик указал, что заявителем не учтены при налогообложении суммы НДС, исчисленные с реализации товаров, в размере 1 002 933 руб. в налоговом периоде октябрь 2004 г.
Вывод ответчика не соответствует действительности.
В соответствии с данными книги продаж сумма НДС, исчисленного с операций по реализации товаров (работ, услуг) за период октябрь 2004 г. составила (по строке "всего") 111 510 514,21 руб., с учетом уточнений по контрагенту ЗАО "Томская транспортная компания "Востокхимтранс" - 112 156 219,09 руб. (т. 15 л.д. 45 - 49, 65).
Общая сумма НДС за вычетом сумм авансовых платежей, НДС с экспортных операций составила 77 494 323,00 руб. (76 848 618,00 руб. - без учета последующих корректировок по контрагенту ЗАО "Томская транспортная компания "Востокхимтранс" на общую сумму 645 704,88 руб.).
Данные книги продаж полностью соответствуют данным книги проводок по К-ту счета 68/00 за октябрь 2004 г., отраженным проводками Д-т 90/40 К-т 68/00 и Д-т 76/30 К-т 68/00 в периоде октябрь 2004 г. (т. 4 л.д. 20 - 23).
Заявителем была составлена и подана 22.11.2004 г. налоговая декларация по НДС за октябрь 2004 г., где по строкам 010 - 020 отражена сумма НДС с реализации в размере 77 851 551 руб. (т. 2 л.д. 64 - 69).
Позднее 21.02.2005 г. заявителем была представлена уточненная налоговая декларация по НДС 3/2 (т. 2 л.д. 77 - 81), где сумма НДС, исчисленного с реализации, была уменьшена на 1 002 933 руб. и составила 76 848 618 руб.
Сумма НДС в размере 1 002 933,75 руб. (т. 15 л.д. 67) была ошибочно отражена в бухгалтерском учете в периоде октябрь 2004 г. (запись Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.10.2004 г.) (л. 3 книги проводок по кредиту счета 68 за октябрь 2004 г., т. 4 л.д. 22).
В декабре 2004 г. (записи Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г.) (л. 6 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 61) ошибочно внесенная ранее запись была сторнирована в бухгалтерском учете в суммах 254 745,76 руб., 726 681,14 руб. и 21 505,85 руб., что при суммировании соответствует сумме 1 002 933,75 руб. (т. 15 л.д. 68). Факт выполнения исправительной записи подтверждается бухгалтерской справкой от 31.12.2004 г. к уточненной налоговой декларации НДС за октябрь 2004 N 3/2 (т. 15 л.д. 66).
По сроку 01.07.2005 г. заявителем была представлена уточненная налоговая декларация по НДС за октябрь 2004 г. 3/4 (т. 2 л.д. 88 - 95), где сумма НДС, исчисленного с реализации, была частично восстановлена на 645 705 руб. и составила 77 494 323 руб.
Увеличение суммы исчисленного налога за октябрь 2004 г. в налоговом учете заявителя подтверждается содержанием книги продаж за июль 2005 г. (т. 15 л.д. 62 - 65), где внесены корректирующие записи к уточненной налоговой декларации за октябрь 2004 г. по контрагенту ЗАО "Томская транспортная компания "Востокхимтранс" на общую сумму 645 704,88 руб.
Данные налогового учета соответствуют данным бухгалтерского учета. Соответствующая исправительная проводка была сделана в бухгалтерском учете в июне 2005 г., что подтверждается записью Д-т 76/080 К-т 68/00 на сумму 645 704,88 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за июнь 2005 г., т. 6 л.д. 64). Факт выполнения исправительной записи подтверждается бухгалтерской справкой за июнь 2005 г. (т. 8 л.д. 100).
Таким образом, по периоду октябрь 2004 г. итоговые данные, отраженные заявителем по строкам 010 - 020 раздела 1 последней уточненной декларации по НДС за октябрь 2004 г. 3/4, полностью соответствуют:
- - данным бухгалтерского учета заявителя (с учетом корректирующих записей);
- - данным книги продаж за октябрь 2004 г.
Следовательно, довод ответчика о том, что заявителем занижена сумма НДС, исчисленного с операций реализации товаров (работ, услуг) за октябрь 2004 г., необоснован.
В решении (стр. 21) ответчик указал, что заявителем при исчислении НДС с операций по реализации товаров (работ, услуг) за период декабрь 2004 т. занижена сумма налога к начислению. Общая сумма расхождения данных налогового органа с данными заявителя составила 7 643 руб., указанная сумма налога доначислена заявителю по итогам проверки.
Вывод ответчика не соответствует действительности.
В соответствии с данными книги продаж за декабрь 2004 г. (т. 15 л.д. 50 - 56) сумма НДС, исчисленного с операций по реализации товаров (работ, услуг) за период декабрь 2004 г., составила (по строке "итого") 136 569 658,35 руб.
Общая сумма исчисленного НДС, за вычетом сумм авансов и НДС с экспортных операций, составила 91 292 892,00 руб.
Заявителем была составлена и подана 20.01.2004 г. первичная налоговая декларация по НДС за декабрь 2004 г. (т. 2 л.д. 94 - 99), где по строкам 010 - 020 отражена сумма НДС с реализации в размере 90 741 814 руб., что с учетом НДС, исчисленного и уплаченного заявителем как налоговым агентом в размере 13 204 руб. составляет общую сумму исчисленного налога в размере 90 755 021 руб.
В соответствии с данными книги проводок по К-ту счета 68/00 за декабрь 2004 г. (т. 4 л.д. 56 - 63), отраженным проводками Д-т 90/40 К-т 68/00 и Д-т 76/30 К-т 68/00, общая сумма налога, исчисленного в декабре 2004 г. с операций реализации, составляет 62 626 355,75 руб. (с учетом исправлений и уточнений по данному периоду, внесенных позднее), то есть сумма расхождения данных налогового и бухгалтерского учета составляла 28 128 665,25 руб.
Данное расхождение связано с уточнением других периодов, уменьшивших и увеличивших сумму оборота в бухгалтерском учете за данный период, а также с уточняющими проводками за декабрь 2004 г., сделанными в других периодах, а именно:
- сумма НДС в размере 4 170,74 руб., отраженная записью Д-т 76/30 К-т 68/00 от 01.12.2004 г. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 56, т. 15 л.д. 71), является исправительной проводкой за ноябрь 2004 г. Факт проведения исправительной проводки в данной сумме по контрагенту ОАО "Красноярскгазпром" подтверждается бухгалтерской справкой N 002176 от 01.12.2004 г. (т. 15 л.д. 70).
- Данная проводка являлась уточнением периода ноября 2004 г. и не должна была уменьшать сумму НДС к начислению по данным книги проводок за декабрь 2004 г.;
- - совокупная сумма НДС в размере 7 627 118,64 руб., отраженная записями Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г. по контрагенту ООО "Востокресурс" в суммах 510 916,44 руб., 3 621 917,34 руб., 93 442,95 руб., 1 090 841,31 руб. и 2 310 000,60 руб. (л. 6 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 61) является ошибочным сторно проводки за ноябрь 2005 г.
Проводки в бухгалтерском учете в книге проводок за декабрь 2004 г. выполнены на основании бухгалтерской справки от 31.12.2004 г. к уточненной налоговой декларации за ноябрь 2004 г. 3/1 (т. 15 л.д. 77). Исправление данной проводки выполнено 02.01.2005 г. записью Д-т 76/30 К-т 68/00 на общую сумму 7 627 118,64 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 1). Факт внесения исправительной записи подтверждается бухгалтерской справкой от 02.01.2005 г. к уточненной налоговой декларации за ноябрь 2004 г. N 3/2 (т. 15 л.д. 78).
- Данная сумма была учтена при формировании налоговой базы за ноябрь 2004 г. на основании письма ООО "Востокресурс" об изменении назначения платежа от 03.12.2004 г. исх. N ВР/М-263 и первичных документов, подтверждающих поступление оплаты (т. 15 л.д. 72 - 76);
- - сумма НДС в размере 15 254 237,29 руб., отраженная записями Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г. по контрагенту ООО "Востокресурс" в суммах 245,52 руб., 2 947 164,05 руб., 199,25 руб., 1 029 557,09 руб., 219,67 руб., 3 820 284,81 руб. и 7 456 566,90 руб. (л. 6 - 7 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 61 - 62), ошибочно отражена в бухгалтерском учете как отрицательная (сторно) (т. 15 л.д. 95).
- Исправление данной проводки в бухгалтерском учете выполнено 02.01.2005 г. исправительной записью Д-т 76/30 К-т 68/00, на общую сумму 15 254 237,29 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 1), что подтверждается бухгалтерской справкой от 02.01.2005 г. (т. 15 л.д. 97);
- - сумма НДС в размере 13 204,00 руб., относящаяся к периоду декабрь 2004 г., не была учтена в книге проводок за декабрь 2004 г. и была отражена уточняющей записью Д-т 60/20 К-т 68/00 от 31.01.2005 г. (л. 5 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 5).
- В налоговом учете данная сумма была учтена в декабре 2004 г., что подтверждается содержанием книги продаж за декабрь 2004 г., где зарегистрирован счет-фактура по контрагенту СП "Моквелд Маркетинг" с пометкой "налоговый агент" (т. 15 л.д. 56, т. 15 л.д. 99 - 106);
- - сумма НДС в размере 1 002 933,75 руб. является сторно проводки в октябре 2004 г., и не относится к периоду декабрю 2004 г. (т. 15, л.д. 66, 68).
В декабре 2004 г. эта проводка отражена в бухгалтерском учете в суммах 254 745,76 руб., 726 681,14 руб. и 21 505,85 руб., что при суммировании соответствует сумме 1 002 933,75 руб. (записи Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г.) (л. 6 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 61).
- сумма НДС в размере 15 254 237,29 руб., относящаяся к периоду декабрь 2004 г., и учтенная в налоговом учете при формировании налоговой базы за декабрь 2004 г., не была учтена в книге проводок за декабрь 2004 г.
Эта сумма была отражена записью от 02.01.2005 г. Д-т 76/070 К-т 68/00 в книге проводок за январь 2005 г. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 1).
- Правильность включения данной суммы в налогооблагаемую базу в периоде декабрь 2004 г. подтверждается данными книги продаж за декабрь 2004 г. (т. 15 л.д. 51), выпиской из книги проводок Д-т 51/10 К-т 61/10 (т. 15 л.д. 80), где в данных бухгалтерского учета внесена запись от 06.12.2004 г. о поступлении сумм оплаты по договору комиссии N 1389 от 19.08.2004 г. в сумме 100 000 000,00 руб., в т.ч. НДС - 15 254 237,29 руб., а также копиями платежных поручений от 03.12.2004 г. N 335 и от 03.12.2004 г. N 336 (т. 15 л.д. 89 - 90), подтверждающих факт перечисления данных сумм на счет заявителя;
- - выполненные в периоде декабрь 2004 г. по контрагенту ООО "Востокресурс" следующие записи Д-т 76/30 К-т 68/00 не относятся к этому периоду:
- НДС в суммах 646 853,11 руб. и 2 069 929,95 руб. (записи Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г.) (л. 5 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 60) исчислен с выручки, поступившей в августе 2004 г.; данные суммы учтены при формировании налоговой базы по НДС за август 2004 г., соответствие данных налогового и бухгалтерского учета за август 2004 г. было установлено ответчиком в ходе проверки и не оспаривается им;
- НДС в сумме 3 489 459,41 руб. (записи Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г.) (л. 6 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 61) исчислен с выручки, поступившей в сентябре 2004 г.; данная сумма учтена при формировании налоговой базы по НДС за сентябрь 2004 г., соответствие данных налогового и бухгалтерского учета за сентябрь 2004 г. было установлено ответчиком в ходе проверки и не оспаривается им;
- НДС в сумме 3 651 021,88 руб. (записи Д-т 76/30 К-т 68/00 от 31.12.2004 г.) (л. 6 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 61) исчислен с выручки, поступившей в октябре 2004 г.; данная сумма учтена при формировании налоговой базы по НДС за октябрь 2004 г., соответствие данных налогового и бухгалтерского учета за октябрь 2004 г. в части этих сумм налога было установлено ответчиком в ходе проверки и не оспаривается им.
- Соответственно, эти суммы увеличили сумму НДС к начислению по данным книги проводок за декабрь 2004 г., но при определении налоговой базы по НДС за декабрь 2004 г. учитываться не должны были;
- - сумма НДС в размере 1 169 944,70 руб. (т. 15 л.д. 93) образована двумя суммами уточнений: сумма по контрагенту "Nordlimit AS" в размере 9 937,80 руб. (в бухгалтерском учете данная сумма была отражена ранее проводкой от 30.11.2004 г. Д-т 76/30 К-т 68/00) (л. 2 книги проводок по кредиту счета 68 за ноябрь 2004 г., т. 4 л.д. 40) и сумма по контрагенту ООО "Таркосаленефтегаз" в размере 1 160 006,90 руб. (в бухгалтерском учете данная сумма была отражена проводкой от 31.12.2004 г. Д-т 76/30 К-т 68/00) (л. 5 книги проводок по кредиту счета 68 за декабрь 2004 г., т. 4 л.д. 60).
Эта сумма не была учтена в первичной налоговой декларации по НДС за декабрь 2004 г., при этом она увеличивала сумму НДС к начислению по данным книги проводок за декабрь 2004 г. Впоследствии заявителем была подана уточненная декларация за декабрь 2004 г. 3/1, в которой сумма НДС в размере 1 169 944,70 руб. была учтена (т. 2 л.д. 100 - 108).
Заявителем были поданы две уточненные налоговые декларации, связанные с изменением сумм НДС, исчисленных с реализации товаров (работ, услуг) за декабрь 2004 г.
Так, по сроку 21.02.2005 г. заявителем была подана уточненная налоговая декларация по НДС 3/1 за декабрь 2004 г. (т. 2 л.д. 100 - 108), где сумма налога, исчисленного с сумм реализации товаров (работ, услуг) и отраженного по строкам 010 - 020 раздела 1 декларации, составила 91 924 991 руб., что на 1 169 970 руб. больше, чем в первичной декларации по НДС.
13.07.2005 г. заявителем была представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация по НДС 3/2 за декабрь 2004 г. (т. 2 л.д. 109 - 117), в которой сумма налога, исчисленная с сумм реализации, уменьшилась на 632 100,73 руб.
Необходимость корректировки была вызвана ошибочным включением в налогооблагаемую базу суммы НДС по контрагенту ЗАО "Томская транспортная компания "Востокхимтранс", данная сумма подлежала отражению в октябре 2004 г.
Уменьшение было отражено в бухгалтерском учете заявителя одной уточняющей записью от 01.06.2005 г. Д-т 76/30 К-т 68/00 на сумму 632 100,73 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за июнь 2005 г., т. 6 л.д. 64).
Таким образом, итоговая сумма НДС, отраженная по строкам 010 - 020 последней уточненной декларации по НДС за декабрь 2004 г. 3/2 (т. 2 л.д. 109 - 117), составила 91 292 892 руб., что полностью соответствуют:
- - данным бухгалтерского учета заявителя (с учетом корректирующих записей);
- - данным книги продаж за декабрь 2004 г.
Ответчиком, как следует из решения, был допущен ряд арифметических ошибок. Так, при исчислении сумм НДС, уточняющих предыдущие налоговые периоды, ответчиком получена общая сумма в размере 28 159 071 руб., что превышает действительную сумму уточнений на 30 405 руб. При исчислении общей суммы НДС, уточняющей отчетный период, но отраженной в последующих (январь 2005 г., июнь 2005 г., т. 5 л.д. 1 - 13, т. 6 л.д. 64 - 73), ответчиком получена общая сумма в размере 515 110 руб., что менее действительной суммы уточнений на 22 761 руб.
Таким образом, допущенные ответчиком арифметические ошибки привели к расхождению итоговой суммы НДС, подлежащей исчислению за период декабрь 2004 г., в размере 7 643 руб. (30 405 руб. - 22 761 руб.).
Следовательно, довод ответчика о том, что заявителем занижена сумма НДС, исчисленного с операций реализации товаров (работ, услуг) за декабрь 2004 г., необоснован.
3. В решении (стр. 20) ответчик указал, что заявителем при исчислении НДС с операций по реализации товаров (работ, услуг) за период январь 2005 г. занижена сумма налога к уплате. Общая сумма расхождения данных налогового органа с данными заявителя составила 15 254 238 руб., указанная сумма налога доначислена заявителю по итогам проверки.
Вывод ответчика не соответствует действительности.
Согласно данным книги продаж за январь 2005 г. (т. 15 л.д. 57 - 61) сумма НДС, исчисленного с операций по реализации товаров (работ, услуг) за период январь 2005 г. составила (по строке "итого") 46 324 543,18 руб.
Общая сумма исчисленного НДС, за вычетом сумм авансов и налога, исчисленного с экспортных операций, составляет 25 495 705,75 руб.
На основании данных книги продаж заявителем была составлена и подана в инспекцию 21.02.2005 г. первичная налоговая декларация по НДС за январь 2005 г. (т. 2 л.д. 118 - 123), где по строкам 040 - 050 отражена сумма НДС с реализации в размере 24 692 046 руб. (с учетом арифметической ошибки на сумму 803 660 руб.).
Из сопоставления данных первичной декларации по НДС за январь 2005 г. и данных бухгалтерского учета за тот же период следует, что сумма расхождения на дату подачи первичной декларации по НДС составляла 38 952 457 руб. (сумма оборота по К-ту счета 68/00 составила 63 644 503 руб.) (т. 5 л.д. 1 - 12).
Данное расхождение связано с внесением в данные бухгалтерского учета в периоде январь 2005 г. исправительных записей, относящихся к предыдущим периодам 2004 г., в частности:
- запись от 02.01.2005 г. Д-т 76/070 К-т 68/00 на сумму 15 254 237,29 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 1) является исправительной проводкой по контрагенту ООО "Востокресурс" за период декабрь 2004 г., о чем и свидетельствует содержание записи. Данная запись была ошибочно отражена в декабре 2004 г. как отрицательная (сторно).
- Исправление данной проводки в бухгалтерском учете выполнено на основании бухгалтерской справки от 02.01.2005 г. к налоговой декларации за декабрь 2004 г. (т. 15 л.д. 97);
- - дублирующая запись от 02.01.2005 г. Д-т 76/070 К-т 68/00 на сумму 15 254 237,29 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 1) является уточняющей проводкой по контрагенту ООО "Востокресурс" за период декабрь 2004 г.
Что подтверждается бухгалтерской справкой (л.д. 91 т. 15).
В налоговом учете данная сумма была учтена при формировании налоговой базы за декабрь 2004 г., а не за январь 2005 г.
- Правильность включения данной суммы в налогооблагаемую базу в периоде декабрь 2004 г. подтверждается данными книги продаж за декабрь 2004 г., выпиской из книги проводок Д-т 51/10 К-т 61/10 (т. 15 л.д. 80), где в данных бухгалтерского учета внесена запись от 06.12.2004 г. о поступлении сумм оплаты по договору комиссии N 1389 от 19.08.2004 г. в сумме 100 000 000,00 руб., в т.ч. НДС - 15 254 237,29 руб., а также копиями платежных поручений от 03.12.2004 г. N 335 и от 03.12.2004 г. N 336 (т. 15 л.д. 89 - 90), подтверждающих факт перечисления данных сумм на счет заявителя;
- - запись от 02.01.2005 г. Д-т 76/070 К-т 68/00 в сумме 7 627 118,64 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 1) является исправительной записью проводки, ошибочно сделанной в декабре 2004 г. как сторно указанной суммы, отраженной за период ноябрь 2004 г. (л. 3 книги проводок по кредиту счета 68 за ноябрь 2004 г., т. 4 л. 41). Правильность включения в налогооблагаемую базу в ноябре 2004 г. суммы НДС в размере 7 627 118,64 руб. подтверждается первичными документами (отчет комиссионера по договору комиссии N 1389 от 19.08.2004 г. за ноябрь 2004 г., т. 15 л.д. 75, платежное поручение от 09.11.2004 г. N 310, т. 15 л.д. 73), а также бухгалтерской справкой от 02.01.2005 г. к уточненной налоговой декларации за ноябрь 2004 г. N 3/2 (т. 15 л.д. 78);
- - запись от 31.01.2005 г. Д-т 60/020 К-т 68/00 по контрагенту СП "Моквелд Маркетинг" на сумму 13 204,07 руб. (л. 5 книги проводок по кредиту счета 68 за январь 2005 г., т. 5 л.д. 5) является уточняющей проводкой за декабрь 2004 г.
Этой записью отражена сумма НДС, уплаченная налоговым агентом при выплате дохода иностранному лицу, реализующему услуги на территории РФ. Факт выплаты дохода за полученные услуги подтверждается платежным поручением N 2471 от 07.12.2004 г. (т. 15 л.д. 100). Данная сумма была учтена при формировании налогооблагаемой базы за декабрь 2004 г. (в декларации по НДС, представленной по сроку 20.01.2005 г.) и, соответственно, не относится к налоговому периоду январь 2005 г.
Кроме того, при подсчете суммы НДС, подлежащей включению в налоговую декларацию в соответствии с данными книги продаж и данными бухгалтерского учета, была допущена арифметическая ошибка, что привело к занижению суммы исчисленного налога на сумму 803 660 руб. в первичной декларации. В целях исправления данной арифметической ошибки заявителем были внесены необходимые исправления в налоговую декларацию, где сумма НДС, исчисленная с выручки по операциям реализации товаров (работ, услуг), была увеличена на ошибочно возникшую разницу. Соответствующее исправление подтверждено бухгалтерской справкой за январь 2005 г. (т. 9 л.д. 1).
С учетом данного исправления, сумма НДС, исчисленного с реализации товаров (работ, услуг), была увеличена и составила 25 495 706 руб. Соответствующие исправления были учтены в налоговом учете, что подтверждается содержанием уточненной налоговой декларации по НДС 3/1 за январь 2005 г., представленной инспекции 05.08.2005 г., где общая сумма исчисленного налога по строке 010 - 020 составила 25 495 706 руб. (т. 2 л.д. 124 - 130).
Таким образом, итоговая сумма, отраженная заявителем по строкам 010 - 020 раздела 1 уточненной налоговой декларации по НДС за январь 2005 г. 3/1, полностью соответствуют:
- - данным бухгалтерского учета заявителя (с учетом корректирующих записей);
- - данным книги продаж за январь 2005 г.
4. В решении (стр. 20) ответчик указал, что заявителем не учтены при налогообложении суммы НДС, исчисленные с реализации товаров (работ, услуг) за период июль 2005 г., в размере 1 057 131 руб.
Данный вывод ответчика необоснован.
В соответствии с данными книги продаж сумма НДС, исчисленного с операций по реализации товаров (работ, услуг) за период июль 2005 г. составила (по строке "всего") 50 427 854,91 руб. (т. 15 л.д. 62 - 65).
Общая сумма исчисленного НДС, за вычетом сумм авансов и экспортных операций, составляет 48 804 104,40 руб.
На основании данных книги продаж заявителем была составлена и подана 20.08.2005 г. налоговая декларация по НДС за июль 2005 г. (т. 2 л.д. 57 - 63), где по строкам 010 - 020 отражена сумма НДС с реализации в размере 48 804 105 руб.
Из сопоставления данных декларации по НДС за июль 2005 г. и данных бухгалтерского учета за тот же период (т. 6 л.д. 95 - 102) следует, что сумма расхождения на дату подачи декларации по НДС составляла 1 057 131 руб. (сумма оборота по К-ту счета 68/00 составила 49 861 235,40 руб.)
Данное расхождение обусловлено различием в порядке ведения бухгалтерского и налогового учета. Спорная сумма НДС в размере 1 057 131 руб. ошибочно включена ответчиком в общую сумму НДС, исчисляемого за период июль 2005 г. Данная сумма относится к операции зачета в счет имеющейся переплаты по НДС, осуществленного в порядке ст. 78 НК РФ на основании письма ответчика от 26.07.2005 г. N 53-08-10/7576 (т. 9 л.д. 2). В бухгалтерском учете записи о зачете Д-т 68/770 К-т 68/00 выполнены 26.07.2005 г. в суммах 437 672,96 руб., 467 247,50 руб. и 152 211,13 руб. (л. 1 книги проводок по кредиту счета 68 за июль 2005 г., т. 6 л.д. 95).
Ответчик не принял во внимание, что в бухгалтерском учете по кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом" указанная запись сделана не в связи с исчислением налога, как это учтено в расчете ответчика, а в связи с погашением обязанности по уплате налога. Так, спорная сумма 1 057 131 руб. учтена ответчиком в расчете, несмотря на то, что в налоговой декларации отражение таких сумм операций не предусмотрено, в отличие от данных бухгалтерского учета.
Таким образом, по периоду июль 2005 г. данные, отраженные заявителем по строкам 010 - 020 раздела 1 налоговой декларации по НДС, полностью соответствуют:
- - данным бухгалтерского учета заявителя (с учетом записей о проведении зачета);
- - данным книги продаж за июль 2005 г.
Следовательно, довод ответчика о том, что заявителем занижена сумма НДС, исчисленного с операций реализации товаров (работ, услуг) за июль 2005 г., необоснован.
Определение общей суммы НДС за каждый налоговый период расчетным путем прямо противоречит требованиям НК РФ.
Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства. При этом в соответствии с пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.
Как уже было указано ранее, в ходе проверки не были выявлены конкретные фактически совершенные операции, по которым заявителем не был исчислен налог, или по которым налог был исчислен в заниженном размере.
Определение суммы НДС, подлежащей отражению в декларации, расчетным путем, прямо противоречит:
- - пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, исключающему возможность применения расчетного порядка определения налога в случаях, когда налогоплательщик не противодействовал проверке и представил все необходимые для расчета налога документы, позволяющие исчислить налог на основе фактических, а не условно-расчетных данных;
- п. 1 ст. 166 и п. 1 ст. 154 НК РФ, которые предусматривают исчисление налога на основе стоимости реализованных товаров (работ, услуг), а не путем осуществления действий, выполненных ответчиком для расчета налога;
- - Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н, согласно которой записи по кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом" производятся на основе поданных налоговых деклараций, а не наоборот. Поэтому, несовпадение данных поданных налоговых деклараций и данных бухгалтерского учета должно повлечь за собой корректировку данных бухгалтерского учета, а не налоговых деклараций.
Метод, примененный ответчиком в ходе проведения проверки, не может использоваться в целях контроля правильности исчисления и уплаты заявителем сумм налога с операций по реализации товаров (работ, услуг), поскольку фактически позволяет проверить только соответствие данных налогового учета данным бухгалтерского учета. При этом ответчиком не принято во внимание, что данные, отраженные по счетам бухгалтерского учета не являются основанием для исчисления налога на добавленную стоимость согласно требованиям главы 21 НК РФ.
Таким образом, суд исследовав все представленные заявителем документы считает, что данные отраженные налогоплательщиком в налоговых декларациях за октябрь 2004 г., декабрь 2004 г., январь 2005 г., июль 2005 г. соответствует данным налогового учета и не противоречат данным бухгалтерского учета - т.е. книгам продаж и данным книг проводок по кредиту счета 68/00 Расчеты с бюджетом по НДС за аналогичные периоды, учитывая различия в порядке ведения бухгалтерского и налогового учета, Инспекцией при проведении проверки не учтены исправительные проводки, допущены арифметические ошибки, расчетный метод, примененный инспекцией является необоснованным и не соответствует налоговому законодательству, суммы НДС к уплате исчислены в соответствии со ст. 173 НК РФ.
В связи с изложенным суд считает неправомерным доначисление НДС в сумме 17.321.945 руб., соответствующих пени и применение налоговых санкций по ст. 122 НК РФ, ввиду отсутствия события налогового нарушения.
По ЕСН.
Ответчик в решении (п. 3.1.1 и п. 3.1.2) указывает, что заявителем в нарушение ст. 237 НК РФ занижена налоговая база по ЕСН на сумму доплаты до фактического заработка по больничным листам в общей сумме 5 410 380 руб., из них:
- - за 2004 год сумма занижения составила 1 770 976 руб.;
- - за 2005 год сумма занижения составила 3 639 404 руб.
Общая сумма неуплаченного ЕСН, по мнению ответчика, за 2004 - 2005 гг. составила 972 304,34 руб.
Данный довод поддержан ответчиком в отзыве от 27.09.2007 г. (стр. 3 - 5 отзыва).
Как установлено проверкой, заявитель в соответствии с п. 5.1 Положения об оплате труда и социальных льгот работников ОАО "Томскгазпром", утвержденного приказом от 05.02.2002 г. N 39 (т. 8 л.д. 109 - 116), производил доплаты по больничным листам в случае временной утраты работником трудоспособности. Доплата производилась сверх максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, установленного действующим законодательством, до расчетной величины, определяемой в соответствии с Постановлением Совета Министров СССР и ВЦСПС от 23.02.1984 г. N 191. На уменьшение базы по налогу на прибыль данные выплаты не относились.
Согласно п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц не являются объектом налогообложения ЕСН у налогоплательщиков-организаций, если данные выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Следовательно, доплаты до фактического заработка по больничным листам могут являться объектом обложения ЕСН только в том случае, если сумма таких выплат была отнесена на уменьшение базы по налогу на прибыль.
Ответчик, ссылаясь на п. 15 ст. 255 НК РФ, полагает, что доплаты, производимые сверх максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, подлежали включению в состав расходов на оплату труда как "расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации". В связи с чем, по мнению ответчика, заявителем неправомерно применена норма п. 3 ст. 236 НК РФ, в соответствии с которой объектом налогообложения ЕСН не признаются только те выплаты и вознаграждения, произведенные в пользу физических лиц, которые не отнесены у налогоплательщиков-организаций к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Такой вывод ответчика, послуживший основанием для доначисления оспариваемых сумм ЕСН, прямо противоречит нормам материального права, что подтверждается правовой позицией ВАС РФ, сформулированной в Постановлении Президиума от 03.07.2007 г. N 1441/07.
Рассматривая аналогичную ситуацию, при которой налогоплательщику был доначислен единый социальный налог на суммы доплат до фактического заработка, произведенных в соответствии с коллективным договором, сверх максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, установленной действующим законодательством, Президиум ВАС РФ пришел к следующим выводам:
- - доплатой до фактического заработка сверх максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, установленного федеральным законодательством, и учитываемой для целей налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда на основании п. 15 ст. 255 НК РФ, может признаваться только доплата, которую работодатель обязан производить на основании прямого указания закона, независимо от того, содержится ли аналогичное обязательство работодателя в локальных актах (коллективный договор, положение об оплате труда и т.д.) или нет. При этом Президиум ВАС РФ отметил, что в ситуации, когда "существовавшая ранее обязанность работодателей выплачивать пособия по временной нетрудоспособности в размере полного заработка с учетом районного коэффициента и процентной надбавки... была из Закона исключена, ... организации лишились возможности списывать доплату до фактического заработка, превышающую размер максимального пособия по временной нетрудоспособности, на расходы в соответствии с пунктом 15 статьи 255 Кодекса", в связи с чем, "доплаты не могут облагаться единым социальным налогом в силу пункта 3 статьи 236 Кодекса";
- - если доплата производится на основании прямого указания закона, то она не облагается ЕСН в силу пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ, как "государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, в том числе пособия по временной нетрудоспособности".
Доплата сверх максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, установленного действующим законодательством, производилась налогоплательщиком в соответствии с Постановлением Совета Министров СССР и ВЦСПС от 23.02.1984 г. N 191. Если согласиться с выводом ответчика, что производимые налогоплательщиком доплаты могли быть квалифицированы, как "установленные законодательством Российской Федерации", и работодатель был обязан выплачивать их на основании прямого указания закона, то такие доплаты подлежали отнесению на расходы в соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ, но ЕСН по ним не уплачивался в силу пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ. В том случае, если налогоплательщик не был обязан производить доплаты до среднего заработка в силу прямого указания закона, то такие доплаты не могли относиться на расходы и, соответственно, не подлежали обложению ЕСН на основании п. 3 ст. 236 НК РФ.
Страницы: 1 из 2 1 2
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)