Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 26 апреля 2010 года.
Полный текст постановления изготовлен 29 апреля 2010 года.
Арбитражный суд апелляционной инстанции в составе
председательствующего судьи Лешуковой Т.О.,
судей Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Третьяковой Т.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 февраля 2010 года по делу N А78-7295/2009 по заявлению Открытого акционерного общества "Ксеньевский прииск" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю о признании незаконным решения от 24.06.2008 года N 1392/693 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 02.10.2009 года N 2.13-20/402-ЮЛ/10387 (суд первой инстанции: Куликова Н.Н.)
при участии в судебном заседании:
от заявителя: Печкина А.А., по доверенности от 25.02.2010 года,
от инспекции: Романенко Р.Н., по доверенности от 11.01.2010 года,
установил:
Заявитель - Открытое акционерное общества "Ксеньевский прииск" - обратился с требованием о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю от 24.06.2009 года N 1392/693 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 02.10.2009 года N 2.13-20/402-ЮЛ/10387.
Суд первой инстанции решением от 27 февраля 2010 года заявленные требования удовлетворил. Как следует из судебного акта, основанием для удовлетворения заявленных требований послужил вывод суда о том, что налоговым органом в нарушение норм НК РФ о порядке определения налоговой базы по налогу на добычу полезного ископаемого, было неверно определено количество добытого обществом полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого в сентябре 2008 года, что повлекло необоснованное начисление НДПИ, пени и привлечение к налоговой ответственности.
Не согласившись с решением суда, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, указывая, что судом первой инстанции не указаны доказательства, на основании которых суд сделал вывод о том, что налогоплательщиком в спорном периоде в качестве добытого полезного ископаемого указывался золотосодержащий песок. Налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки определил в качестве добытого полезного ископаемого лигатурное золото в слитках и в ходе судебного разбирательства указывал на это. Данный факт не оспаривается налогоплательщиком и подтверждается постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа по делу N А78-3177/08 от 24.09.2009. Следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для выводов о том, что налогоплательщиком в качестве добытого полезного ископаемого указывался золотосодержащий песок. Сам по себе факт тождественности показателей, отраженных в кассовых отчетах, и данных налоговых деклараций не может служить основанием для выводов о том, что обществом в декларации указывалось количество именно добытого золотосодержащего песка. При добыче золота налогоплательщик извлекает из недр золотосодержащий песок, затем доводя его до продукции установленного стандарта (в настоящем случае лигатурного золота). Теоретически в каком-либо периоде налогоплательщик может получить равное количество золотосодержащего песка и лигатурного золота. Обществом не представлено данных о количестве лигатурного золота, полученного в проверяемом периоде.
Представитель инспекции в заседании апелляционного суда доводы заявленной апелляционной жалобы поддержал, представив подписанное дополнение к отзыву, имеющееся в материалах дела без соответствующей подписи.
Представитель общества доводы жалобы отклонил по мотивам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, просит обжалуемое решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке статьи 266 АПК РФ.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, проверив правильность применения норм материального права и соблюдение норм процессуального права, апелляционный суд приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом налоговой декларации за сентябрь 2008 года, по результатам которой составлен акт от 04.05.2009 года N 4278 и 24.06.2009 года принято решение N 1392/693 о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа за неполную уплату НДПИ в размере 337022 руб., начислении пени за несвоевременную уплату налога в сумме 63 945, 01 руб., налога на добычу полезных ископаемых в сумме 935 505 руб.
Не согласившись с указанным решением, общество обратилось в суд.
Решение суда первой инстанции об удовлетворении заявленных требований является верным и не подлежит отмене, исходя из следующего.
Как следует из оспариваемого решения, оно принято инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки представленной в инспекцию 20.01.2009 года уточненной налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (золото, серебро) за сентябрь 2008 года. Проверкой установлено, что налогоплательщик неверно исчислил налоговую базу и сумму налога в результате неправильного определения количества реализованного металла, стоимости расходов по аффинажу, доли содержания химически чистого металла в добытом полезном ископаемом (лигатурном золоте). В результате вышеуказанных нарушений неполная уплата налога на добычу полезных ископаемых (золото) составила 556313 руб. Оспариваемым решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за неполную уплату налога в виде штрафа в размере 111262,60 руб., к уплате пени в размере 38028,09 руб., к уплате налога в размере 556313 руб.
Как следует из оспариваемого решения и приведенной в нем таблицы, между сторонами нет спора по количеству добытого полезного ископаемого и стоимости реализованного металла, а имеются расхождения по количеству реализованного металла, аффинажным расходам, доле содержания химически чистого металла, стоимости единицы добытого полезного ископаемого в связи с тем, что, как поясняют стороны, общество количество добытого полезного ископаемого (101637,9 гр.) рассчитало по золотосодержащему песку, а налоговая инспекция то же количество добытого полезного ископаемого определила как лигатурное золото. Количество реализованного металла определено инспекцией по расчетам требований и обязательств, аффинажные расходы - по паспортам расчетов, исходя из количества проаффинированного золота, доля содержания химически чистого металла - по расчетам на принятый металл.
Решением УФНС по Забайкальскому краю, принятым по апелляционной жалобе налогоплательщика, решение инспекции в части налога по добытому золоту по существу оставлено без изменения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых являются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия).
Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
Подпунктом 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ в качестве вида добытого полезного ископаемого определены:
13) концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.
Федеральным законом "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" под добычей драгоценных металлов понимается их извлечение из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.
Таким образом, продукты переработки минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, рассматриваются в качестве объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых в отличие от других металлических полезных ископаемых.
К полупродуктам, содержащим драгоценные металлы, относятся шлиховые золото и платина (шлиховой концентрат), гравитационный, флотационный, обожженный (огарок) концентраты, лигатура, сплав Доре, черновое золото, катодный металл, цинковые осадки и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы. Качество концентратов регламентируется стандартами, утвержденными в установленном порядке.
Налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых согласно пункту 1 статьи 338 НК РФ определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых.
Согласно пункту 2 статьи 340 НК РФ стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.
Пункт 5 указанной статьи предусматривает, что оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.
При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.
В соответствии с пунктом 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно в единицах массы или объема.
Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
Согласно п. 4 ст. 339 НК РФ при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях.
Согласно статье 1 Федерального закона от 26 марта 1998 года N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" к драгоценным металлам отнесено золото, которое может находиться в любом состоянии, виде, в том числе в самородном и аффинированном виде, а также в сырье, сплавах, полуфабрикатах, промышленных продуктах, химических соединениях, ювелирных и иных изделиях, монетах, ломе и отходах производства и потребления.
Пункт 2 статьи 20 указанного Закона предусматривает, что драгоценные металлы и драгоценные камни подлежат обязательному учету по массе и качеству при добыче, производстве, использовании и обращении. Порядок такого учета и отчетности устанавливается Правительством Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 7 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 года N 731, учет драгоценных металлов и драгоценных камней при их добыче, производстве, использовании и обращении осуществляется по массе и качеству, а также в стоимостном выражении. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче на аффинаж (очистку от примесей) осуществляется в пересчете на массу химически чистых металлов.
Согласно п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, при этом учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Вступившими в законную силу судебными актами по делу N А78-3177/08 установлено, что для общества согласно стандарту предприятия конечной готовой продукцией в соответствии с техническими условиями, определенными техническими проектами отработки месторождений россыпного и рудного золота, является золото лигатурное, соответствующее условиям ТУ-117-2-7-75. Приложением 3 к Методическим рекомендациям по применению Классификации запасов месторождений и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых (золоторудных), утвержденным распоряжением от 05.06.2007 года N 37-р Министерства природных ресурсов Российской Федерации, предусмотрен перечень государственных стандартов и технических условий на продукцию золотодобывающих компаний. Среди названных стандартов указаны технические условия ТУ 117-2-7-75 "Лигатурное золото", соответствие которым выпускаемой обществом продукции материалами дела подтверждается и сторонами по делу не оспаривается.
Как следует из пояснений заявителя и кассового отчета N 4, количество добытого в сентябре 2008 года - 101637,9 гр. полезного ископаемого (золота) и доля содержания химически чистого металла (0,5650) определены обществом в уточненной налоговой декларации по золотосодержащему песку. Кассовый отчет (выписка из кассовой книги) содержит данные о количестве (101637,9 гр.) принятого в золотоприемную кассу золотосодержащего песка и количестве (67382,9 гр.) золотосодержащего песка, отгруженного из кассы на шлихообогатительную установку для получения лигатурного золота в слитках. Иное из обстоятельств дела и имеющихся доказательств не следует.
Налоговая инспекция в ходе проверки исходила из того, что в качестве добытого полезного ископаемого общество в уточненной налоговой декларации указало лигатурное золото (101637,9 гр.). Исходя из доли содержания химически чистого металла в лигатурном золоте, инспекция определила стоимость единицы добытого полезного ископаемого. Однако налоговым органом не представлены доказательства того, что количество принятого в кассу золота в кассовых отчетах обществом определено по лигатурному золоту.
Довод инспекции о том, что факт тождественности цифровых показателей, отраженных в кассовых отчетах, и данных налоговых деклараций не может служить основанием для выводов о том, что обществом в декларации указывалось именно количество золотосодержащего песка, а, поскольку производственный цикл добычи золота имеет растянутый характер, то теоретически может получиться ситуация, когда в каком-либо периоде налогоплательщик получил одно и то же количество и золотосодержащего песка и лигатурного золота, апелляционным судом рассмотрен и признан подлежащим отклонению, как основанный на предположениях налогового органа и не подтвержденный материалами проверки.
Таким образом, являются обоснованными доводы заявителя и вывод суда первой инстанции о том, что при определении налоговой базы и суммы налога налоговым органом использованы несопоставимые данные - количество золотосодержащего песка и доля содержания химически чистого металла в лигатурном золоте.
Ссылка инспекции на непредставление обществом данных о количестве лигатурного золота, полученного в проверяемом периоде, не может быть признана обоснованной, исходя из следующего.
Согласно п. 1 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей (п. 7 ст. 88 НК РФ).
В соответствии с п. 9 данной статьи при проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, налоговые органы вправе помимо документов, указанных в пункте 1 настоящей статьи, истребовать у налогоплательщика иные документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов.
Таким образом, является необоснованным утверждение заявителя апелляционной жалобы о том, что у инспекции не имелось правовых оснований для истребования документов у налогоплательщика.
Как следует из материалов дела, требование о представлении документов, необходимых для проверки уточненной налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за сентябрь 2008 года, инспекцией обществу не направлялось. Требование N 768 (т. 1, л.д. 108) выписано обществу ***.11.2008 года в целях проверки первоначальной налоговой декларации.
Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок (п. 3 ст. 88 НК РФ).
Согласно п. 4 данной статьи налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).
Лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 настоящего Кодекса (п. 5 ст. 88 НК РФ).
Из смысла приведенных норм права следует необходимость составления налоговым органом и направления налогоплательщику сообщения об ошибках в заполнении документов или противоречиях между сведениями, содержащимися в представленных документах, с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок. Необходимость составления указанного сообщения об ошибках возникает в целях реализации налогоплательщиком своих прав по представлению пояснений, связанных с исчислением и уплатой налогов.
Как следует из акта проверки и пояснений представителя инспекции, в ходе проверки использованы документы, представленные налогоплательщиком к первоначальной декларации. Налоговый орган, обнаружив, по его мнению, ошибки и противоречия, не сообщил об этом налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок, тем самым не предоставив налогоплательщику права представить пояснения, выписки из регистров налогового и бухгалтерского учета, иные документы, подтверждающие заявленные в декларации сведения.
Применительно к настоящему делу у общества, в частности, не истребованы данные о количестве лигатурного золота, полученного в проверяемом периоде, поэтому ссылка инспекции на непредставление их обществом не основана на норме права и фактических обстоятельствах по делу.
Таким образом, налоговая инспекция не сообщила обществу о выявленных ошибках и противоречиях в заявленных им в уточненной налоговой декларации сведениях с требованием представить пояснения и устранить нарушения, первичные документы у налогоплательщика не истребовала и соответствующее требование ему в порядке статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации не направляла. Довод инспекции об отсутствии необходимости запрашивать документы повторно, так как они представлены при проведении предыдущей проверки, противоречит ст. 88 НК РФ.
Апелляционный суд приходит к выводу о нарушении налоговой инспекцией в ходе проведения камеральной налоговой проверки статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, что лишило налогоплательщика возможности представить свои пояснения и устранить допущенные нарушения.
Ссылка инспекции на требование N 4304 от 14.04.2009 года (т. 2, л.д. 23) и почтовый реестр (т. 2, л.д. 24) апелляционным судом рассмотрена и признана подлежащей отклонению, поскольку отсутствует почтовое уведомление о получении обществом спорного требования, при этом общество отрицает получение им указанного требования.
При этом, как полагает апелляционный суд, недостатки материалов проверки и решения о привлечении к налоговой ответственности не могут быть восполнены пояснениями в судебном заседании, в том числе письменными, и доводами апелляционной жалобы.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции не имеется.
Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 февраля 2010 года по делу N А78-7295/2009, арбитражный суд апелляционной инстанции на основании статей 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 февраля 2010 года по делу N А78-7295/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление апелляционного суда вступает в силу со дня его принятия.
Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.
Председательствующий
Т.О.ЛЕШУКОВА
Судьи
Е.О.НИКИФОРЮК
Э.В.ТКАЧЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 29.04.2010 ПО ДЕЛУ N А78-7295/2009
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 апреля 2010 г. по делу N А78-7295/2009
Резолютивная часть постановления объявлена 26 апреля 2010 года.
Полный текст постановления изготовлен 29 апреля 2010 года.
Арбитражный суд апелляционной инстанции в составе
председательствующего судьи Лешуковой Т.О.,
судей Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Третьяковой Т.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 февраля 2010 года по делу N А78-7295/2009 по заявлению Открытого акционерного общества "Ксеньевский прииск" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю о признании незаконным решения от 24.06.2008 года N 1392/693 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 02.10.2009 года N 2.13-20/402-ЮЛ/10387 (суд первой инстанции: Куликова Н.Н.)
при участии в судебном заседании:
от заявителя: Печкина А.А., по доверенности от 25.02.2010 года,
от инспекции: Романенко Р.Н., по доверенности от 11.01.2010 года,
установил:
Заявитель - Открытое акционерное общества "Ксеньевский прииск" - обратился с требованием о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю от 24.06.2009 года N 1392/693 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 02.10.2009 года N 2.13-20/402-ЮЛ/10387.
Суд первой инстанции решением от 27 февраля 2010 года заявленные требования удовлетворил. Как следует из судебного акта, основанием для удовлетворения заявленных требований послужил вывод суда о том, что налоговым органом в нарушение норм НК РФ о порядке определения налоговой базы по налогу на добычу полезного ископаемого, было неверно определено количество добытого обществом полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого в сентябре 2008 года, что повлекло необоснованное начисление НДПИ, пени и привлечение к налоговой ответственности.
Не согласившись с решением суда, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, указывая, что судом первой инстанции не указаны доказательства, на основании которых суд сделал вывод о том, что налогоплательщиком в спорном периоде в качестве добытого полезного ископаемого указывался золотосодержащий песок. Налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки определил в качестве добытого полезного ископаемого лигатурное золото в слитках и в ходе судебного разбирательства указывал на это. Данный факт не оспаривается налогоплательщиком и подтверждается постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа по делу N А78-3177/08 от 24.09.2009. Следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для выводов о том, что налогоплательщиком в качестве добытого полезного ископаемого указывался золотосодержащий песок. Сам по себе факт тождественности показателей, отраженных в кассовых отчетах, и данных налоговых деклараций не может служить основанием для выводов о том, что обществом в декларации указывалось количество именно добытого золотосодержащего песка. При добыче золота налогоплательщик извлекает из недр золотосодержащий песок, затем доводя его до продукции установленного стандарта (в настоящем случае лигатурного золота). Теоретически в каком-либо периоде налогоплательщик может получить равное количество золотосодержащего песка и лигатурного золота. Обществом не представлено данных о количестве лигатурного золота, полученного в проверяемом периоде.
Представитель инспекции в заседании апелляционного суда доводы заявленной апелляционной жалобы поддержал, представив подписанное дополнение к отзыву, имеющееся в материалах дела без соответствующей подписи.
Представитель общества доводы жалобы отклонил по мотивам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, просит обжалуемое решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке статьи 266 АПК РФ.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, проверив правильность применения норм материального права и соблюдение норм процессуального права, апелляционный суд приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом налоговой декларации за сентябрь 2008 года, по результатам которой составлен акт от 04.05.2009 года N 4278 и 24.06.2009 года принято решение N 1392/693 о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа за неполную уплату НДПИ в размере 337022 руб., начислении пени за несвоевременную уплату налога в сумме 63 945, 01 руб., налога на добычу полезных ископаемых в сумме 935 505 руб.
Не согласившись с указанным решением, общество обратилось в суд.
Решение суда первой инстанции об удовлетворении заявленных требований является верным и не подлежит отмене, исходя из следующего.
Как следует из оспариваемого решения, оно принято инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки представленной в инспекцию 20.01.2009 года уточненной налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (золото, серебро) за сентябрь 2008 года. Проверкой установлено, что налогоплательщик неверно исчислил налоговую базу и сумму налога в результате неправильного определения количества реализованного металла, стоимости расходов по аффинажу, доли содержания химически чистого металла в добытом полезном ископаемом (лигатурном золоте). В результате вышеуказанных нарушений неполная уплата налога на добычу полезных ископаемых (золото) составила 556313 руб. Оспариваемым решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за неполную уплату налога в виде штрафа в размере 111262,60 руб., к уплате пени в размере 38028,09 руб., к уплате налога в размере 556313 руб.
Как следует из оспариваемого решения и приведенной в нем таблицы, между сторонами нет спора по количеству добытого полезного ископаемого и стоимости реализованного металла, а имеются расхождения по количеству реализованного металла, аффинажным расходам, доле содержания химически чистого металла, стоимости единицы добытого полезного ископаемого в связи с тем, что, как поясняют стороны, общество количество добытого полезного ископаемого (101637,9 гр.) рассчитало по золотосодержащему песку, а налоговая инспекция то же количество добытого полезного ископаемого определила как лигатурное золото. Количество реализованного металла определено инспекцией по расчетам требований и обязательств, аффинажные расходы - по паспортам расчетов, исходя из количества проаффинированного золота, доля содержания химически чистого металла - по расчетам на принятый металл.
Решением УФНС по Забайкальскому краю, принятым по апелляционной жалобе налогоплательщика, решение инспекции в части налога по добытому золоту по существу оставлено без изменения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых являются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия).
Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
Подпунктом 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ в качестве вида добытого полезного ископаемого определены:
13) концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.
Федеральным законом "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" под добычей драгоценных металлов понимается их извлечение из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.
Таким образом, продукты переработки минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, рассматриваются в качестве объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых в отличие от других металлических полезных ископаемых.
К полупродуктам, содержащим драгоценные металлы, относятся шлиховые золото и платина (шлиховой концентрат), гравитационный, флотационный, обожженный (огарок) концентраты, лигатура, сплав Доре, черновое золото, катодный металл, цинковые осадки и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы. Качество концентратов регламентируется стандартами, утвержденными в установленном порядке.
Налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых согласно пункту 1 статьи 338 НК РФ определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых.
Согласно пункту 2 статьи 340 НК РФ стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.
Пункт 5 указанной статьи предусматривает, что оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.
При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.
В соответствии с пунктом 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно в единицах массы или объема.
Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
Согласно п. 4 ст. 339 НК РФ при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях.
Согласно статье 1 Федерального закона от 26 марта 1998 года N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" к драгоценным металлам отнесено золото, которое может находиться в любом состоянии, виде, в том числе в самородном и аффинированном виде, а также в сырье, сплавах, полуфабрикатах, промышленных продуктах, химических соединениях, ювелирных и иных изделиях, монетах, ломе и отходах производства и потребления.
Пункт 2 статьи 20 указанного Закона предусматривает, что драгоценные металлы и драгоценные камни подлежат обязательному учету по массе и качеству при добыче, производстве, использовании и обращении. Порядок такого учета и отчетности устанавливается Правительством Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 7 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 года N 731, учет драгоценных металлов и драгоценных камней при их добыче, производстве, использовании и обращении осуществляется по массе и качеству, а также в стоимостном выражении. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче на аффинаж (очистку от примесей) осуществляется в пересчете на массу химически чистых металлов.
Согласно п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, при этом учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Вступившими в законную силу судебными актами по делу N А78-3177/08 установлено, что для общества согласно стандарту предприятия конечной готовой продукцией в соответствии с техническими условиями, определенными техническими проектами отработки месторождений россыпного и рудного золота, является золото лигатурное, соответствующее условиям ТУ-117-2-7-75. Приложением 3 к Методическим рекомендациям по применению Классификации запасов месторождений и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых (золоторудных), утвержденным распоряжением от 05.06.2007 года N 37-р Министерства природных ресурсов Российской Федерации, предусмотрен перечень государственных стандартов и технических условий на продукцию золотодобывающих компаний. Среди названных стандартов указаны технические условия ТУ 117-2-7-75 "Лигатурное золото", соответствие которым выпускаемой обществом продукции материалами дела подтверждается и сторонами по делу не оспаривается.
Как следует из пояснений заявителя и кассового отчета N 4, количество добытого в сентябре 2008 года - 101637,9 гр. полезного ископаемого (золота) и доля содержания химически чистого металла (0,5650) определены обществом в уточненной налоговой декларации по золотосодержащему песку. Кассовый отчет (выписка из кассовой книги) содержит данные о количестве (101637,9 гр.) принятого в золотоприемную кассу золотосодержащего песка и количестве (67382,9 гр.) золотосодержащего песка, отгруженного из кассы на шлихообогатительную установку для получения лигатурного золота в слитках. Иное из обстоятельств дела и имеющихся доказательств не следует.
Налоговая инспекция в ходе проверки исходила из того, что в качестве добытого полезного ископаемого общество в уточненной налоговой декларации указало лигатурное золото (101637,9 гр.). Исходя из доли содержания химически чистого металла в лигатурном золоте, инспекция определила стоимость единицы добытого полезного ископаемого. Однако налоговым органом не представлены доказательства того, что количество принятого в кассу золота в кассовых отчетах обществом определено по лигатурному золоту.
Довод инспекции о том, что факт тождественности цифровых показателей, отраженных в кассовых отчетах, и данных налоговых деклараций не может служить основанием для выводов о том, что обществом в декларации указывалось именно количество золотосодержащего песка, а, поскольку производственный цикл добычи золота имеет растянутый характер, то теоретически может получиться ситуация, когда в каком-либо периоде налогоплательщик получил одно и то же количество и золотосодержащего песка и лигатурного золота, апелляционным судом рассмотрен и признан подлежащим отклонению, как основанный на предположениях налогового органа и не подтвержденный материалами проверки.
Таким образом, являются обоснованными доводы заявителя и вывод суда первой инстанции о том, что при определении налоговой базы и суммы налога налоговым органом использованы несопоставимые данные - количество золотосодержащего песка и доля содержания химически чистого металла в лигатурном золоте.
Ссылка инспекции на непредставление обществом данных о количестве лигатурного золота, полученного в проверяемом периоде, не может быть признана обоснованной, исходя из следующего.
Согласно п. 1 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей (п. 7 ст. 88 НК РФ).
В соответствии с п. 9 данной статьи при проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, налоговые органы вправе помимо документов, указанных в пункте 1 настоящей статьи, истребовать у налогоплательщика иные документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов.
Таким образом, является необоснованным утверждение заявителя апелляционной жалобы о том, что у инспекции не имелось правовых оснований для истребования документов у налогоплательщика.
Как следует из материалов дела, требование о представлении документов, необходимых для проверки уточненной налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за сентябрь 2008 года, инспекцией обществу не направлялось. Требование N 768 (т. 1, л.д. 108) выписано обществу ***.11.2008 года в целях проверки первоначальной налоговой декларации.
Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок (п. 3 ст. 88 НК РФ).
Согласно п. 4 данной статьи налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).
Лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 настоящего Кодекса (п. 5 ст. 88 НК РФ).
Из смысла приведенных норм права следует необходимость составления налоговым органом и направления налогоплательщику сообщения об ошибках в заполнении документов или противоречиях между сведениями, содержащимися в представленных документах, с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок. Необходимость составления указанного сообщения об ошибках возникает в целях реализации налогоплательщиком своих прав по представлению пояснений, связанных с исчислением и уплатой налогов.
Как следует из акта проверки и пояснений представителя инспекции, в ходе проверки использованы документы, представленные налогоплательщиком к первоначальной декларации. Налоговый орган, обнаружив, по его мнению, ошибки и противоречия, не сообщил об этом налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок, тем самым не предоставив налогоплательщику права представить пояснения, выписки из регистров налогового и бухгалтерского учета, иные документы, подтверждающие заявленные в декларации сведения.
Применительно к настоящему делу у общества, в частности, не истребованы данные о количестве лигатурного золота, полученного в проверяемом периоде, поэтому ссылка инспекции на непредставление их обществом не основана на норме права и фактических обстоятельствах по делу.
Таким образом, налоговая инспекция не сообщила обществу о выявленных ошибках и противоречиях в заявленных им в уточненной налоговой декларации сведениях с требованием представить пояснения и устранить нарушения, первичные документы у налогоплательщика не истребовала и соответствующее требование ему в порядке статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации не направляла. Довод инспекции об отсутствии необходимости запрашивать документы повторно, так как они представлены при проведении предыдущей проверки, противоречит ст. 88 НК РФ.
Апелляционный суд приходит к выводу о нарушении налоговой инспекцией в ходе проведения камеральной налоговой проверки статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, что лишило налогоплательщика возможности представить свои пояснения и устранить допущенные нарушения.
Ссылка инспекции на требование N 4304 от 14.04.2009 года (т. 2, л.д. 23) и почтовый реестр (т. 2, л.д. 24) апелляционным судом рассмотрена и признана подлежащей отклонению, поскольку отсутствует почтовое уведомление о получении обществом спорного требования, при этом общество отрицает получение им указанного требования.
При этом, как полагает апелляционный суд, недостатки материалов проверки и решения о привлечении к налоговой ответственности не могут быть восполнены пояснениями в судебном заседании, в том числе письменными, и доводами апелляционной жалобы.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции не имеется.
Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 февраля 2010 года по делу N А78-7295/2009, арбитражный суд апелляционной инстанции на основании статей 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 февраля 2010 года по делу N А78-7295/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление апелляционного суда вступает в силу со дня его принятия.
Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.
Председательствующий
Т.О.ЛЕШУКОВА
Судьи
Е.О.НИКИФОРЮК
Э.В.ТКАЧЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)