Судебные решения, арбитраж
Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 11 марта 2009 года.
Полный текст постановления изготовлен 11 марта 2009 года.
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Лобановой Л.Н.,
судей Хоровой Т.В., Черных Л.И.,
при ведении протокола судебного заседания судьей Лобановой Л.Н.,
при участии в судебном заседании:
- представителя заявителя: не явился;
- представителя ответчика: не явился;
- рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу муниципального общеобразовательного учреждения средняя общеобразовательная школа N 5
на решение Арбитражного суда Ярославской области от 12.12.2008 по делу N А82-9866/2008-20, принятое судом в составе судьи Коробовой Н.Н,
по заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Ярославской области
к Муниципальному общеобразовательному учреждению средняя общеобразовательная школа N 5,
о взыскании 449 035 рублей 00 копеек долга,
установил:
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 8 по Ярославской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 8 по Ярославской области, Инспекция, налоговый орган, заявитель) обратилась с заявлением в Арбитражный суд Ярославской области к муниципальному общеобразовательному учреждению средняя общеобразовательная школа N 5 (далее - МОУ средняя общеобразовательная школа N 5, МО СОШ N 5, Учреждение, ответчик) о взыскании 449 035 рублей 00 копеек земельного налога за 2007 год и авансовых платежей по земельному налогу за 1 квартал 2008 года, пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 и пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации.
Заявитель письменно, в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, уточнил предъявленные требования. С учетом уточнения от 15.10.2008, Инспекция просила суд первой инстанции взыскать с ответчика неуплаченный земельный налог в сумме 340 305 рублей, пени в сумме 13 445 рублей, суммы налоговых санкций 3 403 рубля и 6 806 рублей, а всего 363 959 рублей.
Решением Арбитражного суда Ярославской области от 12.12.2008 заявленные Инспекцией требования удовлетворены частично, с МОУ СОШ N 5 в доход бюджета взыскано 297 140 рублей 96 копеек долга, в том числе: 198 227 рублей 00 копеек земельного налога за 2007 год, 85 076 рублей авансового платежа по земельному налогу за 1 квартал 2008 года; 7 909 рублей 26 копеек пеней за период с 02.02.2008 по 26.05.2008; 3 946 рублей 50 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 1 982 рубля 20 копеек штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленных требований суд первой инстанции отказал.
Муниципальное общеобразовательное учреждение средняя общеобразовательная школа N 5 с принятым решением суда не согласилось, обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ярославской области в ином составе суда.
По мнению заявителя апелляционной жалобы, выводы суда первой инстанции неправомерны, поскольку противоречат нормам материального права. Ссылаясь на статью 29 Закона Российской Федерации "Об образовании" от 10.07.1992 N 3266-1, приложение N 14 к закону Ярославской области от 12.12.2006 N 100-з "Об областном бюджете на 2007 год", пункт 1.5 Постановления Администрации Ярославской области от 18.12.2002 N 192-а "Об утверждении положения о порядке финансирования общеобразовательных учреждений", заявитель жалобы считает, что в соответствии с пунктом 7 решения муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 года N 67 "Об установлении земельного налога", Учреждение вправе применять льготу по земельному налогу в 2007 году, поскольку осуществление МОУ СОШ N 5 уставной деятельности финансируется из средств бюджета Ярославской области.
Податель апелляционной жалобы считает, что суд первой инстанции допустил неправильное истолкование закона и не применил закон, подлежащий применению, что явилось причиной принятия незаконного решения. Учитывая положения статей 3 и 5 Налогового кодекса Российской Федерации, Учреждение указывает, что финансируется из областного бюджета в связи с чем имеет право на льготу по земельному налогу, установленную пунктом 7 решения муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 года N 67 "Об установлении земельного налога".
Межрайонная ИФНС России N 8 по Ярославской области в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда первой инстанции, без изменения ссылаясь на законность судебного акта. Ответчик указывает, что Учреждение не включено в конкретный перечень лиц, относящихся к категории налогоплательщиков, полностью освобожденных от уплаты земельного налога, отраженный в пункте 7 Решения муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 года N 67, кроме того, общеобразовательная школа, являясь учреждением, получает финансирование за счет средств областного бюджета частично, что, по мнению Инспекции, является еще одним доказательством того, что данное учебное заведение не вправе пользоваться льготой по земельному налогу.
Инспекция и Учреждение, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения жалобы своих представителей в судебное заседание не направили.
Инспекция в представленном отзыве на апелляционную жалобу просит рассмотреть спор без участия своего представителя.
В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей сторон.
Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, ответчиком 19.03.2008, с нарушением установленного срока, была представлена в Инспекцию налоговая декларация по земельному налогу за 12 месяцев 2007 года. Налоговым органом проведена камеральная проверка указанной декларации, результаты которой отражены в акте камеральной проверки N 535 от 04.04.2008. Рассмотрев материалы проверки, заместителем начальника Межрайонной ИФНС России N 8 по Ярославской области 26.05.2008 было принято решение N 560 о привлечении Учреждения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа в размере 6 806 рублей 00 копеек и пунктом 1 статьи 119 Кодекса в виде штрафа в размере 3 403 рубля 00 копеек. Кроме того, указанным решением Учреждению предложено уплатить недоимку по земельному налогу в сумме 340 305 рублей 00 копеек за 2007 год и пени по налогу в сумме 13 445 рублей 00 копеек.
Требованием инспекции об уплате налога, сбора, пени и штрафа N 618 по состоянию на 17.06.2008 ответчику предложено уплатить вышеуказанные суммы, начисленные по решению Инспекции от 26.05.2008 N 5560 в срок до 27.06.2008. Требованием инспекции N 7998 по состоянию на 12.05.2008 Учреждению предложено уплатить авансовые платежи по земельному налогу за 1 квартал 2008 года в сумме 85 076 рублей 00 копеек. Указанные требования были направлены в адрес средней общеобразовательной школы по почте.
Неисполнение ответчиком данных требований в добровольном порядке послужило причиной обращения налогового органа в суд с заявлением о взыскании с Учреждения задолженности по земельному налогу за 2007 год, авансового платежа по земельному налогу за 1 квартал 2008 года, пени и штрафов. Судебный порядок взыскания налога и пеней применен инспекцией в соответствии с пунктом 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку МОУ СОШ N 5 открыт лицевой счет в органах Федерального казначейства, что следует из п. 1.10 устава Учреждения.
Арбитражный суд Ярославской области, удовлетворяя заявленные налоговым органом требования частично, принял во внимание, что МОУ СОШ N 5 владеет на праве постоянного (бессрочного) пользования земельным участком площадью 19 814 кв. м из земель населенных пунктов, расположенным по адресу: Ярославская область, г. Углич, Ленинское шоссе, д. 1а, регистрация которого состоялась 05.05.2007, а, следовательно, является налогоплательщиком земельного налога. При этом суд счел, что средняя общеобразовательная школа N 5 не имеет право на льготу по земельному налогу, предусмотренную пунктом 7 решения Муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 года N 67. Ссылаясь на положения решения Муниципального Совета городского поселения Углич N 135 от 28.09.2007, суд указал, что ответчик не входит в число учреждений, финансируемых за счет средств областного бюджета и средств бюджета городского поселения Углич.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции о взыскании с МОУ СОШ N 5 долга подлежит отмене, исходя из нижеследующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, на праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
Из материалов дела следует, что в 2007 году (регистрация права на недвижимое имущество осуществлена 05.05.2007) ответчику на праве постоянного (бессрочного) пользования принадлежал земельный участок по адресу: Ярославская область, г. Углич, Ленинское шоссе, д. 1а, что подтверждается представленными в материалы дела свидетельством о государственной регистрации права от 05.05.2007, серии 76АА, N 541336, выпиской из единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним от 30.10.2008 (л.л. 70,78).
В силу пункта 1 статьи 287 Налогового кодекса Российской Федерации, земельный налог устанавливается Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.
Согласно пункту 2 указанной статьи, при установлении налога нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований могут устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения.
Согласно пункту 1 статьи 388 Кодекса плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
На территории городского поселения Углич земельный налог установлен и введен в действие решением Муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 N 67 "Об установлении земельного налога", в пункте 7 которого предусмотрено, что полностью освобождаются от уплаты земельного налога учреждения, финансируемые за счет средств областного бюджета.
Из данной нормы следует, что указанный представительный орган изначально определил категорию организаций, подлежащих освобождению от уплаты земельного налога, не исключая учреждения, софинансируемые из бюджета Ярославской области.
Приведенный в скобках в пункте 7 названного решения перечень конкретных организаций не свидетельствует о невозможности использования налоговой льготы лицами, относящимися к категории налогоплательщиков, определенных как учреждения, финансируемые за счет средств областного бюджета. Апелляционный суд считает, что по смыслу вышеназванной нормы пункт 7 указанного Решения муниципального Совета не является исчерпывающим.
Решением Муниципального Совета городского поселения Углич от 28.09.2007 N 135 в пункт 7 решения Муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 N 67 внесены изменения, согласно которым под организациями, финансируемыми за счет средств областного бюджета, понимаются организации, обеспечиваемые необходимыми финансовыми ресурсами бюджетом Ярославской области для обеспечения уставной деятельности таких организаций, при этом не включая организации, софинансируемые из бюджета Ярославской области.
В пунктах 2, 3 решения Муниципального Совета городского поселения Углич от 28.09.2007 N 135 указано, что оно вступает в силу с момента опубликования и распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2007.
Между тем в соответствии с пунктом 1 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации, акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей.
В пункте 2 статьи 5 Кодекса определено, что акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.
Решение Муниципального Совета городского поселения Углич от 28.09.2007 N 135, которым сужен круг налогоплательщиков, имеющих возможность воспользоваться налоговой льготой, является актом законодательства о налогах и сборах, ухудшающим положение налогоплательщиков. Следовательно, данный нормативный акт обратной силы не имеет. Более того, налоговым органом не представлено доказательств опубликования данного Решения.
Таким образом, при разрешении настоящего спора данное решение не подлежит применению, а следует применять решение Муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 N 67 в первоначальной редакции.
В соответствии с подпунктом 6.1 части 1 статьи 29 Закона Российской Федерации "Об образовании" от 10.07.1992 N 3266-1, к полномочиям органов государственной власти субъекта Российской Федерации в сфере образования относится обеспечение государственных гарантий прав граждан на получение общедоступного и бесплатного начального общего, основного общего, среднего (полного) общего образования, а также дополнительного образования в общеобразовательных учреждениях посредством выделения субвенций местным бюджетам в размере, необходимом для реализации основных общеобразовательных программ в части финансирования расходов на оплату труда работников учреждений, расходов на учебники и учебные пособия, технические средства обучения, расходные материалы и хозяйственные нужды (за исключением расходов на содержание зданий и коммунальных расходов, осуществляемых из местных бюджетов) в соответствии с нормативами, установленными законами субъекта Российской Федерации.
Согласно части 4 статьи 41 указанного закона, нормативы финансирования муниципальных образовательных учреждений в части, предусмотренной пунктом 6.1 статьи 29 закона, устанавливаются органами государственной власти субъектов Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 Постановления Администрации Ярославской области от 25.09.2002 N 150-а нормативы финансирования общеобразовательных учреждений области определяются в расчете на одного обучающегося по каждому виду образовательного учреждения.
Законом Ярославской области "Об областном бюджете на 2007 год" (пункт 1 Приложения 14) предусмотрено предоставление за счет средств областного бюджета субвенций местным бюджетам на обеспечение государственного образовательного стандарта, которые в соответствии с Постановлением Администрации Ярославской области от 18.12.2002 N 192-а перечисляются муниципальному органу управления образованием. Муниципальный орган управления образованием осуществляет финансирование общеобразовательных учреждений.
Из материалов дела усматривается, что одним из источников финансирования МОУ СОШ N 5 в 2007 году являлись средства областного бюджета (л.д. 89-98, 101). Учреждение финансировалось из областного бюджета в части обеспечения образовательного стандарта и реализации образовательных программ дошкольного образования в образовательных учреждениях, все остальные расходы по содержанию муниципальных общеобразовательных школ осуществлялись за счет местных бюджетов. Данный факт налоговым органом не оспаривается.
При таких обстоятельствах согласно пункту 7 Решения Муниципального совета городского поселения Углич от 16.11.2006 N 67 Учреждение вправе воспользоваться налоговой льготой в виде полного освобождения от уплаты земельного налога за 2007 год. В рассматриваемом случае ответчик документально подтвердил, что относится к категории налогоплательщиков, которым льгота по земельному налогу предоставлена, и заявил о намерении ею воспользоваться.
Поскольку ответчик имеет право на использование льготы при уплате земельного налога в 2007 году, учитывая положения пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, апелляционный суд приходит к выводу о том, что требования Межрайонной ИФНС России N 8 по Ярославской области о взыскании с МОУ СОШ N 5 недоимки по земельному налогу за 2007 год, пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса, принимая во внимание расчет сумм, подлежащих взысканию, осуществленный Инспекцией с учетом факта регистрации МОУ СОШ N 5 права постоянного (бессрочного) пользования спорным земельным участком, не подлежали удовлетворению Арбитражным судом Ярославской области.
Кроме того, принимая решение по делу, Арбитражный суд Ярославской области не учел, что письмом от 15.10.2008 N 04-06/20649 Межрайонной ИФНС России N 8 по Ярославской области заявленные ранее требования были уточнены, а из суммы, подлежащей взысканию исключена задолженность по земельному налогу в сумме 85 076 рублей 00 копеек за 1 квартал 2008 года по сроку уплаты 30.04.2008 в связи с ее погашением ответчиком (л.д. 55). При указанных обстоятельствах у суда первой инстанции отсутствовали правовые основания для взыскания с Учреждения указанной суммы авансового платежа по земельному налогу.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
Согласно пункту 1 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов.
Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
Таким образом, в силу приведенных норм, обязанность налогоплательщика представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога обусловлена положениями закона, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков данного налога.
Непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в пункте 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей (пункт 1 статьи 119 Кодекса). Следовательно, в пункте 1 указанной статьи определен минимальный размер штрафа за непредставление деклараций.
В соответствии с пунктом 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
Как указывалось выше, МОУ СОШ N 5 в 2007 году на основании свидетельства от 05.05.2007 обладало земельным участком для обслуживания здания школы, категория земель - земли населенных пунктов, общей площадью 19 814 кв. м, то есть являлось налогоплательщиком земельного налога, однако освобождалось от его уплаты на основании пункта 7 решения Муниципального совета городского поселения Углич N 67 от 16.11.2006.
При указанных обстоятельствах, несмотря на то, что у Учреждения отсутствовала обязанность уплачивать земельный налог за 2007 год, ответчик, являясь плательщиком земельного налога, обязан был представить в налоговый орган декларацию по данному налогу за 2007 год в установленный законодательством о налогах и сборах срок.
Материалами дела подтверждено и не оспаривается заявителем жалобы, что налоговая декларация по земельному налогу за 2007 год представлена МОУ СОШ N 5 с нарушением установленного срока.
В соответствии с пунктом 3 статьи 398 Кодекса, налоговые декларации по налогу представляются налогоплательщиками не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
В рассматриваемом случае декларацию по земельному налогу за 2007 год Учреждению следовало представить не позднее 01.02.2008 года, фактически декларация представлена налогоплательщиком 19.03.2008.
При таких обстоятельствах, Инспекция правомерно привлекла МОУ СОШ N 5 к налоговой ответственности, установленной в пункте 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации. Однако штраф подлежит взысканию в размере 100 рублей.
С учетом изложенного, допущенное судом первой инстанции неправильное применение норм материального права, а именно - применение при рассмотрении спора Решения Муниципального Совета городского поселения Углич от 28.09.2007 N 135, которым сужен круг налогоплательщиков, имеющих возможность воспользоваться налоговой льготой, являющегося актом законодательства о налогах и сборах, ухудшающим положение налогоплательщиков, и которое не подлежало применению при разрешении настоящего спора, в соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для изменения решения арбитражного суда первой инстанции.
Апелляционная жалоба МОУ СОШ N 5 подлежит удовлетворению частично, решение суда первой инстанции следует изменить, в удовлетворении уточненных требований Межрайонной ИФНС России N 8 по Ярославской области о взыскании с Учреждения, земельного налога, пени, штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса, а также штрафа по пункту 1 статьи 119 Кодекса в размере, превышающем 100 рублей, отказать.
Нарушений судом первой инстанции норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны пропорционально размеру удовлетворенных требований.
Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 2 статьи 269, подпунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Муниципального общеобразовательного учреждения средняя общеобразовательная школа N 5 удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Ярославской области от 12 декабря 2008 года по делу N А82-9866/2008-20 изменить.
Принять по делу новый судебный акт.
Отказать Межрайонной ИФНС России N 8 по Ярославской области в удовлетворении заявленных требований в части взыскания земельного налога за 2007 год в сумме 340 305 рублей 00 копеек, пени по указанному налогу в сумме 13 445 рублей 00 копеек, штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 6 806 рублей 00 копеек и штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 3 303 рубля 00 копеек.
В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу Муниципального общеобразовательного учреждения средняя общеобразовательная школа N 5 без удовлетворения.
Взыскать Муниципального общеобразовательного учреждения средняя общеобразовательная школа N 5 (Ленинское ш., д. 1а, г. Углич, 152615) в Федеральный бюджет 4 рубля 00 копеек государственной пошлины по результатам рассмотрения дела в суде первой инстанции.
Арбитражному суду Ярославской области выдать исполнительный лист.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 8 по Ярославской области (ул. Ярославская, 5а, г. Углич, Ярославской обл., 152615) в пользу Муниципального общеобразовательного учреждения средняя общеобразовательная школа N 5 (Ленинское ш., д. 1а, г. Углич, 152615) 999 рублей 70 копеек расходов, понесенных Учреждением на уплату государственной пошлины по апелляционной жалобе.
Выдать исполнительный лист.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.
Председательствующий
Л.Н.ЛОБАНОВА
Судьи
Т.В.ХОРОВА
Л.И.ЧЕРНЫХ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВТОРОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 11.03.2009 ПО ДЕЛУ N А82-9866/2008-20
Разделы:Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВТОРОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 11 марта 2009 г. по делу N А82-9866/2008-20
Резолютивная часть постановления объявлена 11 марта 2009 года.
Полный текст постановления изготовлен 11 марта 2009 года.
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Лобановой Л.Н.,
судей Хоровой Т.В., Черных Л.И.,
при ведении протокола судебного заседания судьей Лобановой Л.Н.,
при участии в судебном заседании:
- представителя заявителя: не явился;
- представителя ответчика: не явился;
- рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу муниципального общеобразовательного учреждения средняя общеобразовательная школа N 5
на решение Арбитражного суда Ярославской области от 12.12.2008 по делу N А82-9866/2008-20, принятое судом в составе судьи Коробовой Н.Н,
по заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Ярославской области
к Муниципальному общеобразовательному учреждению средняя общеобразовательная школа N 5,
о взыскании 449 035 рублей 00 копеек долга,
установил:
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 8 по Ярославской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 8 по Ярославской области, Инспекция, налоговый орган, заявитель) обратилась с заявлением в Арбитражный суд Ярославской области к муниципальному общеобразовательному учреждению средняя общеобразовательная школа N 5 (далее - МОУ средняя общеобразовательная школа N 5, МО СОШ N 5, Учреждение, ответчик) о взыскании 449 035 рублей 00 копеек земельного налога за 2007 год и авансовых платежей по земельному налогу за 1 квартал 2008 года, пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 и пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации.
Заявитель письменно, в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, уточнил предъявленные требования. С учетом уточнения от 15.10.2008, Инспекция просила суд первой инстанции взыскать с ответчика неуплаченный земельный налог в сумме 340 305 рублей, пени в сумме 13 445 рублей, суммы налоговых санкций 3 403 рубля и 6 806 рублей, а всего 363 959 рублей.
Решением Арбитражного суда Ярославской области от 12.12.2008 заявленные Инспекцией требования удовлетворены частично, с МОУ СОШ N 5 в доход бюджета взыскано 297 140 рублей 96 копеек долга, в том числе: 198 227 рублей 00 копеек земельного налога за 2007 год, 85 076 рублей авансового платежа по земельному налогу за 1 квартал 2008 года; 7 909 рублей 26 копеек пеней за период с 02.02.2008 по 26.05.2008; 3 946 рублей 50 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 1 982 рубля 20 копеек штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленных требований суд первой инстанции отказал.
Муниципальное общеобразовательное учреждение средняя общеобразовательная школа N 5 с принятым решением суда не согласилось, обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ярославской области в ином составе суда.
По мнению заявителя апелляционной жалобы, выводы суда первой инстанции неправомерны, поскольку противоречат нормам материального права. Ссылаясь на статью 29 Закона Российской Федерации "Об образовании" от 10.07.1992 N 3266-1, приложение N 14 к закону Ярославской области от 12.12.2006 N 100-з "Об областном бюджете на 2007 год", пункт 1.5 Постановления Администрации Ярославской области от 18.12.2002 N 192-а "Об утверждении положения о порядке финансирования общеобразовательных учреждений", заявитель жалобы считает, что в соответствии с пунктом 7 решения муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 года N 67 "Об установлении земельного налога", Учреждение вправе применять льготу по земельному налогу в 2007 году, поскольку осуществление МОУ СОШ N 5 уставной деятельности финансируется из средств бюджета Ярославской области.
Податель апелляционной жалобы считает, что суд первой инстанции допустил неправильное истолкование закона и не применил закон, подлежащий применению, что явилось причиной принятия незаконного решения. Учитывая положения статей 3 и 5 Налогового кодекса Российской Федерации, Учреждение указывает, что финансируется из областного бюджета в связи с чем имеет право на льготу по земельному налогу, установленную пунктом 7 решения муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 года N 67 "Об установлении земельного налога".
Межрайонная ИФНС России N 8 по Ярославской области в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда первой инстанции, без изменения ссылаясь на законность судебного акта. Ответчик указывает, что Учреждение не включено в конкретный перечень лиц, относящихся к категории налогоплательщиков, полностью освобожденных от уплаты земельного налога, отраженный в пункте 7 Решения муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 года N 67, кроме того, общеобразовательная школа, являясь учреждением, получает финансирование за счет средств областного бюджета частично, что, по мнению Инспекции, является еще одним доказательством того, что данное учебное заведение не вправе пользоваться льготой по земельному налогу.
Инспекция и Учреждение, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения жалобы своих представителей в судебное заседание не направили.
Инспекция в представленном отзыве на апелляционную жалобу просит рассмотреть спор без участия своего представителя.
В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей сторон.
Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, ответчиком 19.03.2008, с нарушением установленного срока, была представлена в Инспекцию налоговая декларация по земельному налогу за 12 месяцев 2007 года. Налоговым органом проведена камеральная проверка указанной декларации, результаты которой отражены в акте камеральной проверки N 535 от 04.04.2008. Рассмотрев материалы проверки, заместителем начальника Межрайонной ИФНС России N 8 по Ярославской области 26.05.2008 было принято решение N 560 о привлечении Учреждения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа в размере 6 806 рублей 00 копеек и пунктом 1 статьи 119 Кодекса в виде штрафа в размере 3 403 рубля 00 копеек. Кроме того, указанным решением Учреждению предложено уплатить недоимку по земельному налогу в сумме 340 305 рублей 00 копеек за 2007 год и пени по налогу в сумме 13 445 рублей 00 копеек.
Требованием инспекции об уплате налога, сбора, пени и штрафа N 618 по состоянию на 17.06.2008 ответчику предложено уплатить вышеуказанные суммы, начисленные по решению Инспекции от 26.05.2008 N 5560 в срок до 27.06.2008. Требованием инспекции N 7998 по состоянию на 12.05.2008 Учреждению предложено уплатить авансовые платежи по земельному налогу за 1 квартал 2008 года в сумме 85 076 рублей 00 копеек. Указанные требования были направлены в адрес средней общеобразовательной школы по почте.
Неисполнение ответчиком данных требований в добровольном порядке послужило причиной обращения налогового органа в суд с заявлением о взыскании с Учреждения задолженности по земельному налогу за 2007 год, авансового платежа по земельному налогу за 1 квартал 2008 года, пени и штрафов. Судебный порядок взыскания налога и пеней применен инспекцией в соответствии с пунктом 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку МОУ СОШ N 5 открыт лицевой счет в органах Федерального казначейства, что следует из п. 1.10 устава Учреждения.
Арбитражный суд Ярославской области, удовлетворяя заявленные налоговым органом требования частично, принял во внимание, что МОУ СОШ N 5 владеет на праве постоянного (бессрочного) пользования земельным участком площадью 19 814 кв. м из земель населенных пунктов, расположенным по адресу: Ярославская область, г. Углич, Ленинское шоссе, д. 1а, регистрация которого состоялась 05.05.2007, а, следовательно, является налогоплательщиком земельного налога. При этом суд счел, что средняя общеобразовательная школа N 5 не имеет право на льготу по земельному налогу, предусмотренную пунктом 7 решения Муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 года N 67. Ссылаясь на положения решения Муниципального Совета городского поселения Углич N 135 от 28.09.2007, суд указал, что ответчик не входит в число учреждений, финансируемых за счет средств областного бюджета и средств бюджета городского поселения Углич.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции о взыскании с МОУ СОШ N 5 долга подлежит отмене, исходя из нижеследующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, на праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
Из материалов дела следует, что в 2007 году (регистрация права на недвижимое имущество осуществлена 05.05.2007) ответчику на праве постоянного (бессрочного) пользования принадлежал земельный участок по адресу: Ярославская область, г. Углич, Ленинское шоссе, д. 1а, что подтверждается представленными в материалы дела свидетельством о государственной регистрации права от 05.05.2007, серии 76АА, N 541336, выпиской из единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним от 30.10.2008 (л.л. 70,78).
В силу пункта 1 статьи 287 Налогового кодекса Российской Федерации, земельный налог устанавливается Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.
Согласно пункту 2 указанной статьи, при установлении налога нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований могут устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения.
Согласно пункту 1 статьи 388 Кодекса плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
На территории городского поселения Углич земельный налог установлен и введен в действие решением Муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 N 67 "Об установлении земельного налога", в пункте 7 которого предусмотрено, что полностью освобождаются от уплаты земельного налога учреждения, финансируемые за счет средств областного бюджета.
Из данной нормы следует, что указанный представительный орган изначально определил категорию организаций, подлежащих освобождению от уплаты земельного налога, не исключая учреждения, софинансируемые из бюджета Ярославской области.
Приведенный в скобках в пункте 7 названного решения перечень конкретных организаций не свидетельствует о невозможности использования налоговой льготы лицами, относящимися к категории налогоплательщиков, определенных как учреждения, финансируемые за счет средств областного бюджета. Апелляционный суд считает, что по смыслу вышеназванной нормы пункт 7 указанного Решения муниципального Совета не является исчерпывающим.
Решением Муниципального Совета городского поселения Углич от 28.09.2007 N 135 в пункт 7 решения Муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 N 67 внесены изменения, согласно которым под организациями, финансируемыми за счет средств областного бюджета, понимаются организации, обеспечиваемые необходимыми финансовыми ресурсами бюджетом Ярославской области для обеспечения уставной деятельности таких организаций, при этом не включая организации, софинансируемые из бюджета Ярославской области.
В пунктах 2, 3 решения Муниципального Совета городского поселения Углич от 28.09.2007 N 135 указано, что оно вступает в силу с момента опубликования и распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2007.
Между тем в соответствии с пунктом 1 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации, акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей.
В пункте 2 статьи 5 Кодекса определено, что акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.
Решение Муниципального Совета городского поселения Углич от 28.09.2007 N 135, которым сужен круг налогоплательщиков, имеющих возможность воспользоваться налоговой льготой, является актом законодательства о налогах и сборах, ухудшающим положение налогоплательщиков. Следовательно, данный нормативный акт обратной силы не имеет. Более того, налоговым органом не представлено доказательств опубликования данного Решения.
Таким образом, при разрешении настоящего спора данное решение не подлежит применению, а следует применять решение Муниципального Совета городского поселения Углич от 16.11.2006 N 67 в первоначальной редакции.
В соответствии с подпунктом 6.1 части 1 статьи 29 Закона Российской Федерации "Об образовании" от 10.07.1992 N 3266-1, к полномочиям органов государственной власти субъекта Российской Федерации в сфере образования относится обеспечение государственных гарантий прав граждан на получение общедоступного и бесплатного начального общего, основного общего, среднего (полного) общего образования, а также дополнительного образования в общеобразовательных учреждениях посредством выделения субвенций местным бюджетам в размере, необходимом для реализации основных общеобразовательных программ в части финансирования расходов на оплату труда работников учреждений, расходов на учебники и учебные пособия, технические средства обучения, расходные материалы и хозяйственные нужды (за исключением расходов на содержание зданий и коммунальных расходов, осуществляемых из местных бюджетов) в соответствии с нормативами, установленными законами субъекта Российской Федерации.
Согласно части 4 статьи 41 указанного закона, нормативы финансирования муниципальных образовательных учреждений в части, предусмотренной пунктом 6.1 статьи 29 закона, устанавливаются органами государственной власти субъектов Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 Постановления Администрации Ярославской области от 25.09.2002 N 150-а нормативы финансирования общеобразовательных учреждений области определяются в расчете на одного обучающегося по каждому виду образовательного учреждения.
Законом Ярославской области "Об областном бюджете на 2007 год" (пункт 1 Приложения 14) предусмотрено предоставление за счет средств областного бюджета субвенций местным бюджетам на обеспечение государственного образовательного стандарта, которые в соответствии с Постановлением Администрации Ярославской области от 18.12.2002 N 192-а перечисляются муниципальному органу управления образованием. Муниципальный орган управления образованием осуществляет финансирование общеобразовательных учреждений.
Из материалов дела усматривается, что одним из источников финансирования МОУ СОШ N 5 в 2007 году являлись средства областного бюджета (л.д. 89-98, 101). Учреждение финансировалось из областного бюджета в части обеспечения образовательного стандарта и реализации образовательных программ дошкольного образования в образовательных учреждениях, все остальные расходы по содержанию муниципальных общеобразовательных школ осуществлялись за счет местных бюджетов. Данный факт налоговым органом не оспаривается.
При таких обстоятельствах согласно пункту 7 Решения Муниципального совета городского поселения Углич от 16.11.2006 N 67 Учреждение вправе воспользоваться налоговой льготой в виде полного освобождения от уплаты земельного налога за 2007 год. В рассматриваемом случае ответчик документально подтвердил, что относится к категории налогоплательщиков, которым льгота по земельному налогу предоставлена, и заявил о намерении ею воспользоваться.
Поскольку ответчик имеет право на использование льготы при уплате земельного налога в 2007 году, учитывая положения пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, апелляционный суд приходит к выводу о том, что требования Межрайонной ИФНС России N 8 по Ярославской области о взыскании с МОУ СОШ N 5 недоимки по земельному налогу за 2007 год, пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса, принимая во внимание расчет сумм, подлежащих взысканию, осуществленный Инспекцией с учетом факта регистрации МОУ СОШ N 5 права постоянного (бессрочного) пользования спорным земельным участком, не подлежали удовлетворению Арбитражным судом Ярославской области.
Кроме того, принимая решение по делу, Арбитражный суд Ярославской области не учел, что письмом от 15.10.2008 N 04-06/20649 Межрайонной ИФНС России N 8 по Ярославской области заявленные ранее требования были уточнены, а из суммы, подлежащей взысканию исключена задолженность по земельному налогу в сумме 85 076 рублей 00 копеек за 1 квартал 2008 года по сроку уплаты 30.04.2008 в связи с ее погашением ответчиком (л.д. 55). При указанных обстоятельствах у суда первой инстанции отсутствовали правовые основания для взыскания с Учреждения указанной суммы авансового платежа по земельному налогу.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
Согласно пункту 1 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов.
Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
Таким образом, в силу приведенных норм, обязанность налогоплательщика представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога обусловлена положениями закона, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков данного налога.
Непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в пункте 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей (пункт 1 статьи 119 Кодекса). Следовательно, в пункте 1 указанной статьи определен минимальный размер штрафа за непредставление деклараций.
В соответствии с пунктом 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
Как указывалось выше, МОУ СОШ N 5 в 2007 году на основании свидетельства от 05.05.2007 обладало земельным участком для обслуживания здания школы, категория земель - земли населенных пунктов, общей площадью 19 814 кв. м, то есть являлось налогоплательщиком земельного налога, однако освобождалось от его уплаты на основании пункта 7 решения Муниципального совета городского поселения Углич N 67 от 16.11.2006.
При указанных обстоятельствах, несмотря на то, что у Учреждения отсутствовала обязанность уплачивать земельный налог за 2007 год, ответчик, являясь плательщиком земельного налога, обязан был представить в налоговый орган декларацию по данному налогу за 2007 год в установленный законодательством о налогах и сборах срок.
Материалами дела подтверждено и не оспаривается заявителем жалобы, что налоговая декларация по земельному налогу за 2007 год представлена МОУ СОШ N 5 с нарушением установленного срока.
В соответствии с пунктом 3 статьи 398 Кодекса, налоговые декларации по налогу представляются налогоплательщиками не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
В рассматриваемом случае декларацию по земельному налогу за 2007 год Учреждению следовало представить не позднее 01.02.2008 года, фактически декларация представлена налогоплательщиком 19.03.2008.
При таких обстоятельствах, Инспекция правомерно привлекла МОУ СОШ N 5 к налоговой ответственности, установленной в пункте 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации. Однако штраф подлежит взысканию в размере 100 рублей.
С учетом изложенного, допущенное судом первой инстанции неправильное применение норм материального права, а именно - применение при рассмотрении спора Решения Муниципального Совета городского поселения Углич от 28.09.2007 N 135, которым сужен круг налогоплательщиков, имеющих возможность воспользоваться налоговой льготой, являющегося актом законодательства о налогах и сборах, ухудшающим положение налогоплательщиков, и которое не подлежало применению при разрешении настоящего спора, в соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для изменения решения арбитражного суда первой инстанции.
Апелляционная жалоба МОУ СОШ N 5 подлежит удовлетворению частично, решение суда первой инстанции следует изменить, в удовлетворении уточненных требований Межрайонной ИФНС России N 8 по Ярославской области о взыскании с Учреждения, земельного налога, пени, штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса, а также штрафа по пункту 1 статьи 119 Кодекса в размере, превышающем 100 рублей, отказать.
Нарушений судом первой инстанции норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны пропорционально размеру удовлетворенных требований.
Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 2 статьи 269, подпунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Муниципального общеобразовательного учреждения средняя общеобразовательная школа N 5 удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Ярославской области от 12 декабря 2008 года по делу N А82-9866/2008-20 изменить.
Принять по делу новый судебный акт.
Отказать Межрайонной ИФНС России N 8 по Ярославской области в удовлетворении заявленных требований в части взыскания земельного налога за 2007 год в сумме 340 305 рублей 00 копеек, пени по указанному налогу в сумме 13 445 рублей 00 копеек, штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 6 806 рублей 00 копеек и штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 3 303 рубля 00 копеек.
В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу Муниципального общеобразовательного учреждения средняя общеобразовательная школа N 5 без удовлетворения.
Взыскать Муниципального общеобразовательного учреждения средняя общеобразовательная школа N 5 (Ленинское ш., д. 1а, г. Углич, 152615) в Федеральный бюджет 4 рубля 00 копеек государственной пошлины по результатам рассмотрения дела в суде первой инстанции.
Арбитражному суду Ярославской области выдать исполнительный лист.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 8 по Ярославской области (ул. Ярославская, 5а, г. Углич, Ярославской обл., 152615) в пользу Муниципального общеобразовательного учреждения средняя общеобразовательная школа N 5 (Ленинское ш., д. 1а, г. Углич, 152615) 999 рублей 70 копеек расходов, понесенных Учреждением на уплату государственной пошлины по апелляционной жалобе.
Выдать исполнительный лист.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.
Председательствующий
Л.Н.ЛОБАНОВА
Судьи
Т.В.ХОРОВА
Л.И.ЧЕРНЫХ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)