РАСХОДЫ ПОСТОЯННОГО ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВА

4.1.2. По общему правилу помимо выручки от реализации продукции (работ, услуг), доходов от отчуждения имущества и имущественных прав к отделению иностранной организации могут относиться также и не связанные непосредственно с производством и реализацией продукции (работ, услуг) доходы. В их числе брутто суммы (до удержания налогов у источника) полученных дивидендов из российских источников (включая дивиденды по ценным бумагам, числящимся в активах отделения); брутто суммы полученных процентов по долговым обязательствам любого рода; брутто суммы доходов от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности (лицензионных платежей, роялти), включая доходы от использования авторских прав, изобретений, торговых марок и т.п.; брутто суммы доходов от сдачи в аренду, включая лизинг и прокат, имущества отделения, а также имущества иностранной организации, находящегося на территории Российской Федерации и непосредственно связанного с деятельностью отделения, и другие доходы.
Однако это не означает, что такие доходы могут относиться к постоянному представительству лишь на одном простом основании его существования.
Любой такой доход должен рассматриваться отдельно с целью определения того, может ли он быть включен в прибыль, относящуюся к постоянному представительству или нет, на основании фактически имеющейся информации об активах и деятельности постоянного представительства. В частности, прибыль (доходы) относится к постоянному представительству только в случае, если они получены от использования активов постоянного представительства или от его деятельности.
Например, практически всеми международными соглашениями об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы, заключенными Российской Федерацией с иностранными государствами, предусматривается, что налогообложение лицензионных платежей в стране - источнике дохода возможно только в случае осуществления лицом, фактически обладающим правом на такие вознаграждения (роялти), деятельности через постоянное представительство и при наличии реальной связи прав или имущественных ценностей, в отношении которых выплачивается лицензионное вознаграждение, с указанным постоянным представительством. Такая "реальная связь" имеется, если соответствующий объект авторского права, являющийся предметом лицензионного соглашения, создан персоналом постоянного представительства или приобретен через постоянное представительство.
Передача иностранными организациями авторских прав российским организациям за вознаграждение сама по себе не приводит к образованию постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации, если только такая деятельность (проведение переговоров, заключение лицензионных соглашений) не осуществляется через отделение в Российской Федерации.
В рамках реализации лицензионных соглашений постоянное представительство может также возникнуть в случае регулярного оказания услуг на территории Российской Федерации, например, по обучению персонала этих российских организаций, поддержке и сопровождению программного обеспечения и т.п.
Во всех случаях налогообложению подлежит только та часть прибыли, которая может быть отнесена к постоянному представительству. В рассматриваемом случае такой прибылью является прибыль от оказания вышеуказанных услуг сотрудниками отделения.
При наличии соглашения об избежании двойного налогообложения доходы в виде лицензионных платежей не могут облагаться налогом на прибыль в составе доходов постоянного представительства, если только соответствующий объект лицензионного соглашения не создан персоналом постоянного представительства или не приобретен через постоянное представительство. Во всех других случаях лицензионные платежи, не включающие плату за услуги, оказываемые постоянным представительством, не могут быть отнесены к доходам постоянного представительства.
4.2. На практике возникают вопросы, связанные с отнесением прибыли к определенному постоянному представительству иностранной организации в России, например, в тех случаях, когда компания имеет несколько отделений в разных регионах России, каждое из которых оказывает услуги своим контрагентам, также находящимся в разных регионах, в том числе и в тех, где существует отделение этой иностранной организации, не имеющее отношения к оказанию конкретных услуг другим отделением.
Например, иностранная организация имеет в г. Москве и г. Южно-Сахалинске состоящие на учете в налоговых органах отделения.
Московское отделение иностранной организации оказывало предприятиям, осуществляющим деятельность на территории Сахалинской области, консультационные и аудиторские услуги.
Данные услуги были оказаны сотрудниками московского отделения в г. Москве, а также в ходе краткосрочных командировок в Сахалинскую область. При этом сахалинское отделение иностранной организации не принимало участия в оказании данных услуг. Вся информация, касающаяся оказания услуг, а также все отчеты по данным проектам обрабатывались и подготавливались в г. Москве.
Должна ли в этом случае прибыль от оказания услуг организациям, находящимся в Сахалинской области, относиться к постоянному представительству в г. Москве или к сахалинскому отделению?
Поскольку договоры на оказание консультационных и аудиторских услуг организациям, расположенным на территории Сахалинской области, заключались отделением в г. Москве и услуги фактически оказывались сотрудниками московского отделения, то и прибыль от оказания таких услуг должна относиться только к московскому постоянному представительству иностранной организации.