ПИСЬМО ФНС РФ ОТ 11.10.2006 N ШТ-6-03/996@. О НАПРАВЛЕНИИ РАЗЪЯСНЕНИЙ ЗА III КВАРТАЛ 2006 ГОДА ПО ОТДЕЛЬНЫМ ВОПРОСАМ, СВЯЗАННЫМ С ПРИМЕНЕНИЕМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ПО НАЛОГУ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ (ВМЕСТЕ С ''РАЗЪЯСНЕНИЯМИ ПО ОТДЕЛЬНЫМ ВОПРОСАМ, СВЯЗАННЫМ С ПРИМЕНЕНИЕМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ПО НАЛОГУ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ ОПЕРАЦИЙ, ПРЕДУСМОТРЕННЫХ ПУНКТОМ 1 СТАТЬИ 164 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ''). ПРОДОЛЖЕНИЕ

Согласно пункту 9 статьи 165 Кодекса документы (их копии), указанные в пункте 4 статьи 165 Кодекса, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации работ (услуг), указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, в срок не позднее 180 дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов. Указанный порядок не распространяется на налогоплательщиков, которые в соответствии с пунктом 4 статьи 165 Кодекса не представляют в налоговые органы таможенные декларации.
Таким образом, учитывая, что пунктом 4 статьи 165 Кодекса для ряда случаев не предусмотрено представление таможенной декларации (ее копии) при совершении операций, предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, момент определения налоговой базы (в случае непредставления таможенной декларации) определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 167 Кодекса, то есть моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: либо день выполнения работ (оказания услуг), либо день оплаты, частичной оплаты, в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг).
Одновременно необходимо учитывать, что в соответствии с пунктом 9 статьи 154 Кодекса до момента определения налоговой базы с учетом особенностей, предусмотренных статьей 167 Кодекса, в налоговую базу не включаются суммы оплаты, частичной оплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с пунктом 1 статьи 164 Кодекса.
Таким образом, в случае отсутствия у налогоплательщика на момент определения налоговой базы документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, указанные операции подлежат налогообложению по ставке 18 процентов.

В данном случае суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные по операциям по оказанию услуг по погрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации товаров, отражаются в разделе 3 "Расчет суммы налога по операциям при реализации товаров (работ, услуг), применение налоговой ставки 0 процентов по которым не подтверждено" налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов (далее - налоговая декларация), утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2005 N 163н "Об утверждении форм налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов и косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь и порядков их заполнения".
Данная налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган за тот налоговый период, в котором у налогоплательщика возник момент определения налоговой базы, с учетом положений пункта 1 статьи 167 Кодекса.
При этом итоговая сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная к уплате в бюджет и отраженная в графе 8 строки 020 налоговой декларации, должна быть перенесена в пункт 19 раздела 2.1 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.
Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговый орган документы, обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, то он имеет право на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, ранее уплаченных по работам (услугам), по которым применение налоговой ставки 0 процентов ранее не было документально подтверждено. При этом уплаченные суммы налога на добавленную стоимость подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса.
В данном случае налоговая декларация представляется налогоплательщиком за тот налоговый период, в котором был собран полный пакет документов, обосновывающих применение налоговой ставки 0 процентов.
Что касается одновременного представления с пакетом документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, иных документов, в том числе таможенной декларации (ее копии), то действующему законодательству о налогах и сборах это не противоречит.
Однако необходимо учитывать, что пункт 9 статьи 165 Кодекса четко определяет и ограничивает круг налогоплательщиков, которым предоставлено право на 180-дневный срок для представления документов, обосновывающих применение налоговой ставки 0 процентов.
Таким образом, представление налогоплательщиком таможенной декларации, в случае если в соответствии с пунктом 4 статьи 165 Кодекса ее представление данным налогоплательщиком не предусмотрено, не дает указанному налогоплательщику право на 180-дневный срок для представления в налоговый орган документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов (письмо ФНС России от 25.07.2006 N 03-4-03/1398).